РЕКОМЕНДАЦІЇ
щодо застосування нового Плану рахунків бухгалтерського обліку
на підприємствах і в організаціях України з 2000 року
Загальні положення
Впровадження в Україні з 2000 року національних положень(стандартів) бухгалтерського обліку (ПСБО), розроблених на основі міжнародних стандартів, передбачає збереження методологічних підходів і рішень, які оправдали себе в практиці ведення бухгалтерського обліку на підприємствах і в організаціях України та не суперечать новим нормативним документам з реформування бухгалтерського обліку.
Принципи та правила ведення бухгалтерського (фінансового) обліку в світовій практиці регулюються національними положеннями (стандартами), які розробляють професіональні організації бухгалтерів і затверджуються національним законодавством. При цьому спираються на концептуальну основу складання та подання фінансових звітів, яка розроблена Комітетом з міжнародних стандартів бухгалтерського обліку.
Основи нової системи бухгалтерського обліку закладені в Законі України ”Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні” та конкретизовані в національних положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку, розроблених на базі міжнародних.
Методологічні засади застосування нового Плану рахунків бухгалтерського обліку і обліку окремих господарських операцій викладені у відповідних положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку. Законом України “Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні” підприємствам надано право самостійно визначати облікову політику та розробляти систему і форми внутрігосподарського (управлінського) обліку, звітності і контролю господарських операцій (ст. 8, п. 5). Отже, держава встановила правила й процедури обробки економічної інформації та складання фінансової звітності тільки для зовнішніх користувачів.
Згідно із Законом України “Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні” відповідальність за організацію бухгалтерського обліку несе власник (власники) або уповноважений орган (посадова особа), який здійснює керівництво підприємством відповідно до законодавства та установчих документів (ст. 3). Керівник підприємства зобов’язаний створити необхідні умови для правильного ведення бухгалтерського обліку (ст. 6).
Новий План рахунків разом з Інструкцією про його застосування встановлюють загальний концептуальний підхід до побудови системи бухгалтерського обліку на основі міжнародних стандартів.
Програма реформування бухгалтерського обліку в Україні передбачає збереження стабільності бухгалтерського обліку і створення умов для еволюційного його розвитку без руйнування накопиченого досвіду його ведення в народному господарстві. Але необхідно підкреслити, що в 2000 році мають статися принципові зміни в організації і веденні бухгалтерського обліку, які випливають із вимог міжнародних стандартів. Має відбутись перехід підприємств і організацій на нову методологію бухгалтерського обліку господарських операцій, доходів, витрат і фінансових результатів та на нову систему бухгалтерського обліку. Цей перехід вимагає від бухгалтерських служб підприємств і організацій ґрунтовної самостійної професійної перепідготовки бухгалтерів та пристосування бухгалтерських регістрів до вимог нової системи бухгалтерського обліку.
Необхідно зазначити, що перехід на новий План рахунків бухгалтерського обліку і перенос сальдо зі старих рахунків на нові - це не технічна процедура, а передусім аналіз об’єктів обліку на предмет відповідності їх відповідним положенням (стандартам) бухгалтерського обліку.
Таким чином, в новій системі бухгалтерського обліку доцільно застосовувати відпрацьовані способи обліку окремих господарських операцій, які оправдали себе в практиці бухгалтерської роботи, але не суперечать національним положенням (стандартам) бухгалтерського обліку та положенням Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку.
Інструкцією про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку встановлені призначення та порядок ведення окремих бухгалтерських рахунків способом подвійного запису на рахунках господарських операцій (крім банків і бюджетних установ) незалежно від форм власності підприємств, організаційно-правових форм і видів діяльності (в тому числі у виділених на окремий баланс філіях, відділеннях та інших відособлених підрозділах юридичних осіб).
В Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій (далі - Інструкція) економічний зміст бухгалтерських рахунків і порядок їх застосування викладені вельми лаконічно. Тому навіть достатньо теоретично підготовлені бухгалтери будуть мати певні труднощі при використанні Плану рахунків та Інструкції про його застосування в практичній роботі з організації та ведення бухгалтерського обліку по-новому.
До видання методичних рекомендацій щодо застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку в окремих галузях народного господарства України, доцільно застосовувати видані раніше Типові положення з бухгалтерського обліку та методологію бухгалтерського обліку окремих господарських операцій в частині, що не суперечить національним положенням (стандартам) бухгалтерського обліку та Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій.
Рекомендації автора щодо застосування нового Плану рахунків бухгалтерського обліку (далі – Рекомендації) та Інструкції про його застосування сприятимуть кращому розумінню та використанню цих найважливіших нормативних документів з бухгалтерського обліку на підприємствах та в організаціях.
В Рекомендаціях значна увага приділяється особливостям використання Плану рахунків бухгалтерського обліку на виробничих та торговельних підприємствах оптової та роздрібної торгівлі.
План рахунків бухгалтерського обліку - це перелік бухгалтерських рахунків і схем реєстрації та групування на рахунках фактів господарсько-фінансової діяльності (господарських операцій) способом подвійного їх запису.
У Плані рахунків за десятковою системою вказані коди кожного рахунку та найменування синтетичного рахунку першого порядку. Коди субрахунків (синтетичних рахунків другого порядку) на відміну від старого Плану рахунків – трьохзначні. Першою цифрою коду субрахунку є клас рахунків, другою - номер синтетичного рахунку в даному класі рахунків, а третьою - порядковий номер субрахунку до даного рахунку першого порядку. Вказаний порядок кодування субрахунків сприятиме спрощенню записів у синтетичному та аналітичному обліку і автоматизації накопичення даних аналітичного обліку при застосуванні в ньому персональних комп’ютерів.
При контируванні первинних бухгалтерських документів на здійснені господарські операції, тобто при записі на них кореспонденції рахунків (бухгалтерських проводок, контировок), вказується щонайменше код синтетичного рахунку. В тому разі, коли при контируванні документів необхідно та можливо визначити субрахунок, в контировці вказується трьохзначний код субрахунку. Що стосується аналітичного обліку доходів, витрат та фінансових результатів господарсько-фінансової діяльності підприємства тощо, то з метою спрощення записів в аналітичному обліку доцільно після коду синтетичного рахунку або субрахунку вказувати в контировці на первинному документі через дефіс і порядковий номер аналітичного рахунку (статті), наприклад, 701-1, 901-1, 791-2.
В робочому плані рахунків, які застосовуються на даному підприємстві в залежності від специфіки його діяльності, субрахунки використовуються з врахуванням потреб управління, контролю, аналізу та звітності, а також можуть доповнюватись введенням нових субрахунків, але із збереженням кодів субрахунків за Планом рахунків.
При переході на бухгалтерський облік за новим Планом рахунків заміну старих рахунків на нові доцільно здійснювати з використанням спеціальних порівняльних таблиць, опублікованих в спеціальних виданнях: журнал “Бухгалтерський облік і аудит” № 1 за 2000 р., с.65-78; тижневик “Все про бухгалтерський облік № 7 від 26.01 2000 р., с. 7-16 та інших, а також Методичних рекомендацій Міністерства фінансів України від 4 лютого 2000 р. № 18-424, які оприлюднені в журналі “Бухгалтерський облік і аудит” № 2, с. 12-21 та в інших виданнях.
Інструкцією встановлено, що кореспонденцію рахунків та порядок ведення аналітичного обліку, які не наведені в Інструкції, підприємство встановлює самостійно, виходячи із норм Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку, положень (стандартів) бухгалтерського обліку та інших нормативно-правових актів з бухгалтерського обліку та управлінських потреб.
Засади організації і ведення управлінського обліку для забезпечення реєстрації та накопичення необхідної для ефективного управління підприємством інформації про обсяги господарської діяльності за її видами, визначення фінансових результатів та рентабельності визначає підприємство самостійно. Але безперечною є необхідність раціонального поєднання облікових записів фінансового та управлінського обліку, їх узгодженості з метою уникнення дублювання облікових записів, передусім в аналітичному обліку.
Інструкція про застосування Плану рахунків спрямована на забезпечення єдності відображення в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності однорідних за змістом господарських операцій на відповідних бухгалтерських рахунках та субрахунках.
Рахунки класів 0 – 7 є обов’язковими для всіх підприємств. Рахунки класу 9 “Витрати діяльності” застосовуються підприємствами, крім суб’єктів малого підприємництва, а також організацій, діяльність яких не спрямована на ведення комерційної діяльності.
Підприємства малого підприємництва та організації, які ведуть некомерційну діяльність, за власним рішенням відкривають рахунки класу 8 “Витрати за елементами”. Вони можуть вести бухгалтерських облік витрат з використанням тільки рахунків класу 8 “Витрати за елементами” або з використанням рахунків класу 9 “Витрати діяльності”.
Пояснення щодо застосування окремих бухгалтерських рахунків даються в посібнику тільки в тому разі, коли, на думку авторів, такі пояснення необхідні. Бухгалтерські рахунки застосовуються в обліку, включаючи кореспонденцію рахунків, згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків.
Структура нового Плану рахунків і особливості застосування
окремих бухгалтерських рахунків
Структура нового Плану рахунків бухгалтерського обліку організаційно ув’язана зі структурою нової форми Балансу, встановленої Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 2 “Баланс” і Звіту про фінансові результати, встановленої ПСБО 3 “Звіт про фінансові результати”.
План рахунків бухгалтерського обліку структурно складається із наступних дев’яти класів рахунків:
Клас 1. Необоротні активи.
Клас 2. Запаси.
Клас 3. Кошти, розрахунки та інші активи.
Клас 4. Власний капітал та забезпечення зобов’язань.
Клас 5. Довгострокові зобов’язання.
Клас 6. Поточні зобов’язання.
Клас 7. Доходи і результати діяльності.
Клас 8. Витрати за елементами.
Клас 9. Витрати діяльності.
Клас 0. Позабалансові рахунки.
Класи бухгалтерських рахунків мають конкретне призначення й забезпечують облік та накопичення економічної інформації для потреб зовнішніх та внутрішніх користувачів.
Сальдо рахунків класів 1-3 є підставою для заповнення відповідних розділів активу балансу, а сальдо рахунків класів 4 - 6 для заповнення відповідних розділів пасиву балансу.
Дані синтетичного і аналітичного обліку про доходи і витрати, що відображаються на рахунках класів 7 “Доходи і результати діяльності” і 9 “Витрати діяльності” є підставою для заповнення Звіту про фінансові результати господарського-фінансової діяльності підприємства.
На рахунках класу 1 “Необоротні активи” обліковують наявність та рух довгострокових інвестицій підприємства в матеріальні, нематеріальні та фінансові активи.
Витрати, пов’язані з придбанням або створенням (виробництвом) матеріальних і нематеріальних активів, обліковуються на рахунку 15 “Капітальні інвестиції”, який за своїм економічним змістом аналогічний старому рахунку 33 “Капітальні вкладення”. Але на рахунку 15 “Капітальні інвестиції” буде вестись також облік обладнання для встановлення та операцій з придбання або створення нематеріальних активів.
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби, визначені положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 7 “Основні засоби”.
На рахунку 10 “Основні засоби” обліковують наявність та рух власних або отриманих на умовах фінансового лізингу об’єктів і орендованих цілісних майнових комплексів, які віднесені до складу основних засобів. В цьому класі рахунків виділено окремий рахунок 11 для обліку інших необоротних активів з метою спрощення обліку окремих видів основних засобів.
При переносі сальдо основних засобів зі старого рахунку 01 на нові рахунки 10 “Основні засоби” та 11 “Інші необоротні матеріальні активи” необхідно врахувати, що об’єкти основних засобів відносяться до активів лише в тому разі, коди є ймовірність того, що в майбутньому підприємство отримає вигоди, пов’язані з використанням цих об’єктів, а вартість їх може бути достовірно визначена.
Аналітичний облік до рахунків 10 “Основні засоби” і 11 “Інші необоротні матеріальні активи” ведеться за матеріально відповідальними особами, окремими інвентарними об’єктами або групами однорідних об’єктів з поділом на власні та отримані на умовах фінансової оренди, на виробничі та невиробничі основні засоби
Залишкова вартість об’єктів основних засобів, які до переходу на новий План рахунків обліковуються на рахунку 01 “Основні засоби”, але непридатні для подальшого використання або реалізації, повинна бути списана на витрати підприємства.
Основні засоби, від використання яких підприємство очікує отримати економічні вигоди в майбутньому, підлягають переоцінці у зв’язку з втратою в останні роки достовірної оцінки основних засобів.
У зв’язку з поділом активів підприємства на оборотні та необоротні в залежності від строку їх використання сталися суттєві зміни в обліку малоцінних та швидкозношуваних предметів.
На рахунку 11 “Інші необоротні матеріальні активи” обліковують наявність та рух інших необоротних матеріальних активів, які не обліковуються в складі об’єктів основних засобів на рахунку 10.
Витрати, пов’язані з ремонтом, утриманням устаткування тощо, які здійснені для забезпечення майбутніх економічних вигод від використання об’єктів основних засобів, відображаються за новим Планом рахунків безпосередньо на рахунках витрат: 91 “Загальновиробничі витрати”, 92 “Адміністративні витрати”, 93 “Витрати на збут” та інших.
Сальдо рахунків 10 “Основні засоби” і 11 “Інші необоротні матеріальні активи” відображається в Балансі загальною сумою на статті “Основні засоби”.
Новим в обліку малоцінних та швидкозношуваних предметів (МШП) є те, що вони підрозділяються на дві групи:
1. МШП, термін експлуатації яких перевищує один рік і обліковуються в складі активів на субрахунку 112 “Малоцінні необоротні матеріальні активи”.
2. МШП, термін експлуатації яких менше від одного року. Вони обліковуються в складі оборотних активів на рахунку 22 ”Малоцінні та швидкозношувані предмети”. Знос за цими МШП не нараховується. Вони списуються на витрати в момент передачі їх в експлуатацію.
Для контролю за збереженням та використанням МШП, термін експлуатації яких менше одного року, ведеться оперативний облік їх наявності та руху за окремими матеріально відповідальними особами. У бухгалтерському Балансі стаття “Малоцінні та швидкозношувані предмети” взагалі відсутня. Тому рахунок 22 “Малоцінні та швидкозношувані предмети” має застосовуватись тільки по відношенню до МШП, які знаходяться на складі (в коморі) до передачі їх в експлуатацію.
На рахунку 13 “Знос необоротних активів” обліковують наявність та рух нарахованої амортизації та індексації зносу необоротних матеріальних і нематеріальних активів, які підлягають амортизації.
Аналітичний облік зносу нематеріальних активів ведеться відповідно за видами основних засобів, інших матеріальних необоротних активів та нематеріальних активів в спеціальних відомостях або книгах аналітичного обліку.
На рахунках класу 2 ”Запаси” обліковують наявність та рух оборотних матеріальних активів, які перебувають на різних стадіях операційного циклу підприємства: виробничих запасів, виробництва, напівфабрикатів, готової продукції, товарів і товарних надбавок (торговельної націнки) та інших.
На рахунку 20 “Виробничі запаси” обліковують наявність та рух належних підприємству запасів сировини і матеріалів, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів (у тому числі сировини і матеріалів, які находяться в дорозі та в переробці), будівельних матеріалів, запасних частин, матеріалів сільськогосподарського призначення, палива, тари і тарних матеріалів, а також відходів основного виробництва.
Порядок ведення аналітичного обліку сировини й матеріалів, купівельних напівфабрикатів, палива тощо Інструкцією не визначений. Але вказується, що аналітичний облік запасних частин ведеться за місцями зберігання та однорідними групами (механічна група, електрична група тощо). Аналітичний облік машин, обладнання, двигунів, вузлів та агрегатів обмінного фонду ведеться за групами: придатні до експлуатації, (нові та відновлені); що підлягають відновленню (на складі), що є в ремонті.
Таким чином, бухгалтери підприємств згідно з Інструкцією повинні самостійно вирішувати як організувати аналітичний облік виробничих запасів (крім запасних частин) в залежності від конкретних умов діяльності підприємства та ведення бухгалтерського обліку.
Способи відображення в синтетичному і аналітичному обліку фактичної собівартості запасів (первісної, балансової їх вартості), призначених для виробництва продукції (робіт, послуг) давно відпрацьовані теоретично і практично. Завдання головного бухгалтера (бухгалтера) підприємства вибрати той спосіб організації обліку запасів який найбільше підходить до умов його діяльності.
Вставка за Рекомендаціями 95
Найдоцільніше застосовувати відпрацьований на підприємстві спосіб відображення в синтетичному і аналітичному обліку фактичної собівартості запасів з врахуванням змін за ПСБО 9 “Запаси” у відображенні в обліку первісної вартості придбаних матеріальних цінностей та нового Плану рахунків бухгалтерського обліку.
Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 “Запаси” встановлено, що до запасів відносяться активи, які утримуються для подальшого продажу, перебувають у процесі виробництва або утримуються для споживання підчас виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприємством.
Запаси визнаються активом підприємства тільки в тому разі, якщо існує ймовірність, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов’язані з їх використанням, та їх вартість може бути вірно визначена.
Одиницею бухгалтерського обліку запасів є їх найменування або однорідна група.
Придбані (отримані) або вироблені запаси (в тому числі товари) обліковуються та зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. Первісною вартістю запасів, що придбані за плату, є собівартість запасів, яка складається з таких фактичних затрат:
- суми, що сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцю);
- суми, що сплачуються за інформаційні, посередницькі та інші подібні послуги у зв’язку з пошуком і придбанням запасів;
- суми ввізного мита;
- суми непрямих податків у зв’язку з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству;
- затрати на заготівлю, вантажо-розвантажувальні роботи, транспортування запасів до місця їх використання, включаючи витрати зі страхування ризиків транспортування запасів;
- інші витрати, які безпосередньо пов’язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях. До таких витрат, зокрема, належать прямі матеріальні витрати, витрати на оплату праці, інші прямі витрати на доопрацювання і підвищення якісно-технічних характеристик запасів.
Первісною вартістю запасів, що виготовляються власними силами підприємства, визнається собівартість їх виробництва, яка визначається за Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 “Витрати”.
Не включаються до первісної вартості запасів, а належать до витрат того періоду, в якому вони були здійснені (встановлені):
- понаднормові втрати і нестачі запасів;
- проценти за користування позиками;
- витрати на збут;
- загальногосподарські та інші подібні витрати, які безпосередньо не пов’язані з придбанням і доставкою запасів та приведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання в запланованих цілях.
Первісна вартість запасів у бухгалтерському обліку не змінюється, крім випадків, передбачених ПСБО 9 “Запаси”.
При відпуску
8-09-2015, 13:29