Аудит затрат на производство 5

Тема: АУДИТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

1. ЦЕЛИ АУДИТА

2. АУДИТ МЕТОДОВ УЧЕТА ЗАТРАТ

3. АУДИТ КЛАССИФИКАЦИИ И ПРАВИЛЬНОСТИ УЧЕТА ЗАТРАТ

4. АУДИТ КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ себестоимости

1. ЦЕЛИ АУДИТА

Цель аудита учета затрат на производство — установление обос­ нованности формирования и правильности учета издержек производ­ ства.

Задачами проверки учета затрат на производство являются:

• оценка обоснованности применяемого метода учета затрат, варианта сводного учета затрат, методов распределения обще­производственных и общехозяйственных расходов;

• подтверждение достоверности оформления и отражения в уче­те прямых и накладных (косвенных) расходов;

• подтверждение правильности включения в себестоимость от­дельных видов затрат, в том числе нормируемых;

• оценка качества инвентаризаций незавершенного производ­ства;

• арифметический контроль показателей себестоимости по дан­ным сводного учета.

Источниками информации для проведения аудита учета затрат на производство продукции являются учетные регистры аналити­ческого и синтетического учета: карточки (ведомости) по заказам; разработочные таблицы (по распределению заработной платы, от­числений на социальные нужды, услуг вспомогательных произ­водств, расчета амортизации основных средств); ведомости рас­пределения общепроизводственных, общехозяйственных расходов, расходов на содержание и эксплуатацию оборудования; листки-расшифровки, справки-расчеты о распределении расходов буду­щих периодов; акты (ведомости) по инвентаризации незавершен­ного производства; ведомость сводного учета затрат на производ­ство; журналы-ордера, машинограммы по счетам 20, 21, 23, 25, 26, 28, 29, 96,97 и т. д., Главная книга и др.

Аудиторская проверка производственных затрат является тру­доемким процессом, требующим от аудитора знания множества нормативных и инструктивных материалов, а также особенностей исчисления себестоимости продукции в отдельных отраслях и ви­дах хозяйственной деятельности. Поэтому до начала документаль­ной проверки аудитору необходимо изучить организационные и технологические особенности предприятия, специализацию, масштабы и структуру каждого вида его производственной деятель­ности. Следует также проанализировать сильные и слабые стороны внутреннего контроля производства и затрат. Для этого целесооб­разно использовать специальные вопросы для проверки состояния системы внутреннего контроля:

• проверяются ли требования на материалы и табели учета рабо­чего времени после их подготовки специалистами подразделе­ний;

• проводится ли предварительная нумерация накладных, ли­митно-заборных карт, нарядов и др. и используется ли для вы­явления отсутствующих или фиктивных документов;

• проверяется ли соответствие данных первичных документов
на отпуск материалов учету труда и производственных отче­тов;

• установлены ли нормативные затраты и как регулярно осуще­ствляется их пересмотр;

• соблюдается ли график документооборота по учету затрат на производство;

• проводится ли инвентаризация незавершенного производ­ства;

• составляются ли и как контролируются сметы общепроиз­водственных, общехозяйственных расходов.

Вопросы для оценки системы бухгалтерского учета :

• правильно ли классифицируются затраты на производство по элементам и по статьям калькуляции;

• соответствует ли выбранный метод учета затрат на производ­ство особенностям производства и как он соблюдается на практике;

• обеспечивает ли применяемая методика учета нормируемых расходов их правильное налогообложение;

• организован ли учет потерь от брака;

• установлены ли и как соблюдаются методы общепроизвод­ственных и общехозяйственных расходов;

• разработана ли схема сводного учета затрат на производство;

• проверяются ли данные по сегментам затрат и данные сводно­го учета;

• отвечает ли учет затрат принципу «временной определенности фактов»;

• с какой периодичностью сверяются данные аналитического учета затрат на производство и т.д.

По результатам тестирования формируется программа провер­ки затрат на производство

Таблица Программа аудиторской проверки затрат на производство

2. АУДИТ МЕТОДОВ УЧЕТА ЗАТРАТ

На основе изучения учетной политики и особенностей произ­водства на предприятии аудитор выясняет обоснованность приме­няемого на практике метода учета производственных затрат и ва­рианта калькулирования продукции. При этом он должен помнить, что используемые методы учета затрат с точки зрения способа предварительного контроля делятся на нормативные и ненорма­тивные.

К ненормативным методам учета затрат можно отнести:

• попередельный метод, применяемый в производствах, в кото­рых сырье последовательно проходит несколько отдельных са­мостоятельных фаз обработки — переделов (металлургия, текстильная промышленность и др.). Затраты на изготовление продукции учитываются по видам однородных изделий, стать­ям калькуляции и переделам. В зависимости от особенностей предприятия используется полуфабрикатный или бесполу-фабрикатный вариант метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции;

• позаказный (пообъектный) метод, применяемый в индивиду­альных и мелкосерийных производствах с механической сбор­кой деталей, узлов и изделий в целом. Объектом учета и каль­кулирования является отдельный заказ, открываемый на оп­ределенное количество продукции. В аналитическом учете производственные затраты группируются по заказу в разрезе установленных статей калькуляции;

• попроцессный метод, используемый на предприятиях отраслей, имеющих сравнительно непродолжительный технологический процесс выпуска однородной продукции, остатки незавершен­ного производства которой отсутствуют или незначительны (угольная, железорудная, нефтяная промышленность, электро­энергетика и др.). Себестоимость единицы продукции опреде­ляется, как правило, прямым методом, т.е. делением всех про­изводственных затрат на количество произведенной продукции за период.

Нормативный метод учета затрат базируется на технически обоснованных нормах расхода рабочего времени, материальных и денежных ресурсов на единицу продукции. Периодически плано­вые нормы должны пересматриваться с учетом эффективности от внедрения организационно-технических мероприятий. Использу­ются плановые, нормативные и отчетные калькуляции. При сопо­ставлении фактически произведенных затрат с утвержденными текущими нормативами выявляются внутрихозяйственные резер­вы, намечаются пути их рационального использования. Тем самым появляется возможность текущего и предварительного контроля за издержками. Это способствует рациональному расходованию различных ресурсов, повышению эффективности работы предпри­ятия.

Если в процессе проверки установлено, что в учетной политике обоснован метод учета затрат, отвечающий требованиям техноло­гического процесса, а фактически использование элементов этого метода не осуществляется, аудитор фиксирует данное отклонение в рабочих документах и определяет его влияние на формирование себестоимости продукции. Если описанный в учетной политике метод учета затрат не соответствует особенностям технологичес­кого процесса, то аудитор может порекомендовать клиенту ряд изменений, которые позволят организовать производственный учет в соответствии с требованиями нормативных документов.

3. АУДИТ КЛАССИФИКАЦИИ И ПРАВИЛЬНОСТИ УЧЕТА ЗАТРАТ

При изучении затрат аудитору важно документально установить правильность исчисления себестоимости продукции. Первичные документы, подтверждающие учет каждого вида затрат, должны быть правильно оформлены и содержать все обязательные рекви­зиты.

Проверяя, обоснованно ли отнесены затраты на себестоимость продукции, аудитору необходимо знать, что они группируются по следующим элементам:

• материальные затраты;

• затраты на оплату труда;

• отчисления на социальные нужды;

• амортизация основных средств;

• прочие затраты.

Порядок отнесения затрат на себестоимость продукции опре­делен Положением по бухгалтерскому учету (ПБУ 10/99), в кото­ром подробно рассмотрено, какие затраты могут быть отнесены к себестоимости продукции. Для целей налогообложения структура затрат установлена в главе 25 Налогового кодекса и несколько от­лична от расходов, предусмотренных ПБУ. В настоящее время Ми­нистерство финансов и Федеральная налоговая служба России ведут работу по гармонизации этого учета.

В этой связи аудитор проводит проверку правильности учета затрат с позиции как бухгалтерского учета, так и налоговых требо­ваний.

Особую проблему составляет учет расходов, нормируемых для целей налогообложения. Например, суточные, выплачиваемые за дни нахождения работника в командировке, в состав бухгалтерских расходов включаются полностью, а в состав налоговых расходов — только по утвержденным нормативам. Некоторые бухгалтеры пы­таются максимально сблизить данные бухгалтерского и налогово­го учета для упрощения своей работы, поэтому в нарушение правил бухгалтерского учета в состав бухгалтерских расходов относят толь­ко ту же сумму, что принимается для целей налогообложения, а сумму сверх норматива относят за счет чистой прибыли органи зации. Такой подход является типичной ошибкой ведения бухгал­терского учета, так как искажает данные о реальной величине и структуре затрат.

Аудитор должен выяснить правильность разграничения произ­водственных затрат по отчетным периодам; соблюдение выбран­ного метода и точность оценки материальных ресурсов, списыва­емых на затраты производства; правильность включения в себе­стоимость амортизации основных средств и других видов расходов, в том числе связанных с управлением производством; обоснован­ность распределения общепроизводственных расходов по объектам калькуляции; организацию учета возвратных отходов и брака; пра­вильность применяемой корреспонденции счетов и др.

В ходе аудита проверяется также состояние учета незавершен­ного производства, своевременность и правильность его инвента­ризации и оценки, безошибочность отражения результатов инвен­таризации в учете. Прежде всего аудитор анализирует периодич­ность и порядок проведения инвентаризаций незавершенного производства, изучает представленные инвентаризационные и сли­чительные ведомости. Если в представленных документах не вы­явлены отклонения, то возможен вывод о формальном характере инвентаризаций или о хорошей организации оперативного и бух­галтерского учета полуфабрикатов собственного производства.

Для подтверждения своего мнения аудитор может провести вы­борочную инвентаризацию незавершенного производства. Однако использование такой процедуры контроля возможно, если на пред­приятии применяется полуфабрикатный вариант сводного учета затрат на производство. Только в рамках этого варианта учета фор­мируются показатели, отражающие движение незавершенного про­изводства на всех этапах изготовления продукции. Номенклатура проверяемых полуфабрикатов определяется с учетом технологиче­ских особенностей производства. Как правило, проверяются наи­более дорогостоящие полуфабрикаты. Если в ходе выборочной про­верки выявлены значительные отклонения (например, свыше 10% от проверяемой номенклатуры), то можно сделать вывод о формаль­ном характере проводимых инвентаризаций. Если же выборочная инвентаризация незавершенного производства не выявит отклоне­ний, то подтверждаются объемы незавершенного производства, указанные в данных оперативного учета движения полуфабрикатов собственного производства или аналитического учета.

Подтверждая достоверность оценки незавершенного производ­ства, аудитор проверяет правильность применяемых норм (если

- такие установлены на предприятии) и осуществляет арифметичес­кий контроль рассчитываемых показателей. При этом следует учи­тывать, что на предприятиях с индивидуальным и мелкосерийным производством, применяющих позаказный метод учета затрат, сто­имость незавершенного производства определяется затратами на незаконченные заказы. В крупносерийных и массовых производ­ствах стоимость незавершенного производства складывается из суммы прямых затрат (материалы и основная заработная плата), исчисляемых по нормам по каждому калькуляционному объекту (изделию, детали и т.д.), и суммы прочих (косвенных) затрат, оп­ределяемых в процентах к прямым затратам.

Аудитору следует внимательно проанализировать состав и рас­пределение общепроизводственных и общехозяйственных расхо­дов, которые учитываются соответственно на счетах 25 «Общепро­изводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы».

Накопленные на данных счетах суммы могут списываться не­посредственно в дебет счета 90 «Продажи» (метод формирования частичной себестоимости продукции) либо включаться в себестои­мость продукции (метод формирования полной себестоимости продукции). В последнем случае, как правило, используются сле­дующие базы для распределения накладных расходов:

• сумма прямых расходов материалов;

• сумма расходов на заработную плату;

• сумма прямых расходов материалов и на заработную плату;

• сумма всех прямых расходов.

Реже в качестве базы распределения используется показатель выручки от реализации (реализация каждого продукта должна быть стабильной), торговая площадь и т.д. Ограничений на выбор базы распределения нет, главное, она должна быть экономически обо­снованной.

Аудитор подтверждает также правильность распределения об­щепроизводственных и общехозяйственных расходов в соответ­ствии с положениями учетной политики.

В первую очередь на основании первичных документов нужно проверить правильность распределения по конкретным счетам расходов на отопление, освещение, содержание и аренду помеще­ний, заработную плату административно-управленческого персо­нала подразделений и предприятия в целом и начислений на нее, расходов на оплату информационных, консультативных и аудитор­ских услуг, компенсации за использование личных автомобилей в служебных целях и т.п.

Значительная доля перечисленных расходов приходится на оплату коммунальных услуг. Изучая первичные документы и зна­комясь с организацией на предприятии учета расхода тепловой, электрической энергии, аудитор должен установить обоснован­ность списания таких затрат на производственные и непроизвод­ственные нужды. Оправданность включения расходов на оплату услуг консультантов и аудиторов, на участие работников предпри­ятия в различных учебных семинарах в издержки устанавливается аудитором путем изучения содержания заключенных договоров, актов сдачи-приемки выполненных работ и др.

4. АУДИТ КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ

Оценка правильности исчисления себестоимости продукции вы­полняется путем арифметического контроля данных ведомости сводного учета затрат. Причем при нормативном методе учета за­трат себестоимость продукции определяется как алгебраическая сумма нормативной себестоимости, учтенных изменений норм и учтенных отклонений от норм. При ненормативных методах себе­стоимость исчисляется как сумма остатка незавершенного произ­водства на начало месяца и затрат за месяц минус остаток незавер­шенного производства на конец месяца.

Выявленные в ходе проверки отклонения фиксируются в рабо­чих документах аудитора.

Типичные ошибки, выявляемые при аудите учета затрат на про­изводство:

• неправильное отражение в учете нормируемых расходов;

• неправильная оценка остатков незавершенного производства;

• неправильное разграничение расходов по отчетным периодам;

• несоответствие применяемого метода учета затрат методу, за­фиксированному в учетной политике;

• необоснованное включение в себестоимость отдельныхвидов затрат.

ВОПРОСЫ ДЛЯ САМОКОНТРОЛЯ

1. Задачи аудита затрат на производство.

2. Методы классификации затрат на производство.

3. Нормативное регулирование учета затрат для целей бухгалтерского учета и налогообложения.

4. Методы учета затрат.

5. Понятие прямых и косвенных затрат.

6. Аудит прямых затрат.

7. Аудит косвенных затрат.

8. Аудит калькулирования себестоимости отдельных видов продукции.

ТЕСТЫ

1 .При проверке затрат на производство аудитор руководствуется докумен­
том:

а)Положениями по бухгалтерскому учету (ПБУ));

б)Налоговым кодексом РФ;

в)постановлением Правительства о составе затрат, включаемых в се­
бестоимость продукции (работ, услуг).

2. Расходы на оплату командировочных расходов сотрудников включаются
в состав общехозяйственных расходов:

а)в пределах установленного в организации лимита;

б)в полном объеме;

в)в пределах установленного норматива.

3. В качестве базы для распределения косвенных расходов обычно исполь­
зуется показатель:

а)заработная плата основных производственных рабочих;

б)цена на отдельные виды продукции;

в)производственная мощность подразделений предприятия.

4. Методы учета затрат с точки зрения способа предварительного контроля
делятся:

а)на оперативные и текущие;

б)нормативные и ненормативные ;

в)плановые и фактические.

5. Метод учет затрат, при котором себестоимость единицы продукции опре­
деляется путем деления всех производственных затрат на количество
произведенной продукции за период, называется:

а)позаказный;

б)попроцессный;

в)попередельный;

6. Назовите виды калькуляций, применяемых на промышленном предпри­
ятии:

а)плановые, нормативные и отчетные ;

б)сметные, фактические и исполнительные;

в)месячные, квартальные и годовые.

7. Если в ходе проверки аудитор выявит несоблюдение при отражении опе­
раций в бухгалтерском учете закрепленного в учетной политике метода
учета затрат, он должен:

а) определить влияние данного нарушения на формирование себестои­мости продукции;

б)выдать отрицательное аудиторское заключение;

в)модифицировать аудиторское заключение с привлечением внима­
ния пользователей к факту несоблюдения учетной политики.

8. Расходы организации в соответствии с требованиями Положения по бух­галтерскому учету группируются по следующим элементам:

а)расходы на НИОКР;

б)амортизация;

в)операционные расходы;

г)расходы на оплату труда;

д)расходы на рекламу.

9.Выборочная инвентаризация незавершенного производства в ходе ауди­
торской проверки возможна только в случае применения:

а)бесполуфабрикатного метода учета;

б)полуфабрикатного метода учета;

в)позаказного метода учета.

10.При каком методе учета затрат себестоимость исчисляется как сумма
остатка незавершенного производства на начало месяца и затрат за месяц
минус остаток незавершенного производства на конец месяца:

а)ненормативном;

б)позаказном;

в)попроцессном.