Сущность, виды и функции аудита

Тема 1 СУЩНОСТЬ, ВИДЫ И ФУНКЦИИ АУДИТА

Особенности организации функции контроля в условиях рыночной экономики

Государственный финансовый контроль и его сфера в условиях рыночной

экономики. Ревизия и ее роль в условиях рыночной экономики. Аудит как

особый вид контроля.Отличие аудита от ревизии и контроля. Стадии

развития аудита. Основные концепции мирового развития аудита. Внут-

ренний и внешний аудит. Виды внешнего аудита, изменение роли

государства в регулировании аудиторской деятельности. Обязательный и

инициативный аудит. Критерии, по которым бухгалтерская отчетность

подлежит обязательной аудиторской проверке. Экономические санкции за

уклонение от обязательного аудита. Сопутствующие аудиторские услуги.

Согласно концепции рыночного регулирования взаимоотношения между субъектами националь-ной и международной экономики регулируются без вмешательства государства, которому отво-дится роль организатора деятельности. Саморегулирование, привлекательное в виде теории, при-вело в начале ХХ в. к глубокому мировому экономическому кризису. Стала очевидной необходи-мость вовлечения государства и общества в экономическую жизнь страны в качестве активных участников наравне с коммерческими предприятиями и организациями. А роль государства и общества является особой и заключается в контроле над экономической активностью субъектов экономики, осуществляемом с целью препятствия монополизации рынка, ограничения сверхприбылей, создания максимально равных условий для свободной конкуренции.

Чем более высокой ступени развития достигает общество, тем сложнее и многообразнее становят-ся взаимоотношения экономических субъектов, тем большие усилия государственных и общест-венных регулирующих органов требуются для сохранения определенной пропорции в народном хозяйстве, поддержания экономической активности в низкорентабельных, но общественно зна-чимых отраслях, повышения доверия к участникам национальной экономики. Функция контроля рассматривается в условиях рыночной экономики на макро- и микроуровне. Контроль на макро-уровне — государственный контроль — осуществляется органами надзора над деятельностью хозяйствующих субъектов. Контроль на микроуровне представляет собой одну из функций управления. Государственный контроль характеризуется разнонаправленностью, охватывает все стороны национальной экономики. Одним из направлений государственного контроля является финансовый контроль.

Классификация финансового контроля

По организационным формам: • государственный • ведомственный • вневедомственный

По времени проведения: предварительный, текущий, оперативный, последующий.

По источникам информации: документальный, фактический.

Государственный финансовый контроль решает несколько задач:

1) контроль за образованием и использованием средств бюджета РФ и ее субъектов;

2) контроль правильности и эффективности использования кредитных ресурсов;

3) контроль над осуществлением денежной, налоговой и валютной политики;

4) контроль государственного внутреннего и внешнего долга.

При советской экономике основной формой государственного контроля являлась ревизия.

Ревизия - это проверка хозяйственно-финансовой деятельности учреждения, предприятия или должностного лица, производимая уполномоченным на то государственным органом с целью выявления и устранения недостатков в их работе, а также законности их действий.

В условиях государственной собственности широкое применение ревизии было оправданным.

В рыночной же экономике ревизионные проверки не могут удовлетворять потребность собствен-ников бизнеса в полной, достоверной и качественной информации для принятия управленческих решений. Значение ревизии состоит в установлении законности и достоверности хозяйственных операций, правильности действий должностных лиц при их совершении. Она проводится создан-ной в рамках организации ревизионной комиссией, подотчетной руководству.

Таким образом, в коммерческой организации ревизия выполняет функцию контроля на микроуро-вне, т. е. соизмеряет фактический результат хозяйственно-финансовой деятельности с запланиро-ванным и выявляет лиц, виновных в допущении отклонений.

Однако руководство предприятия и заинтересованных в работе лиц интересует не только закон-ность ведения дела и правильность выполнения распоряжений руководства, но и экономическая эффективность и целесообразность совершенных хозяйственно-финансовых операций. Такие дополнительные возможности предоставляет им аудит, который в данном случае трактуется шире и контроля, и ревизии.

Сходство ревизии и аудита заключается в том, что оба процесса представляют собой форму фи-нансового контроля и используют одну и ту же документальную базу. Различаются эти понятия по ряду признаков:

• ревизия представляет собой принудительную форму контроля, тогда как в процесс аудита субъекты вступают добровольно и являются равноправными участниками процесса аудиторской проверки;

• ревизия преследует цель выявления нарушения и наказания виновных лиц, а аудит — выявление, локализацию, оценку и признание недостатков как неотьемлемой части хозяйственной деятельности экономического субъекта;

• основной задачей ревизии является сохранение активов организации и предотвращение злоупотреблений при их расходовании; задача аудита - привлечение новых пассивов (ресурсов), гарантирование качества самой хозяйственно-финансовой деятельности.

Аудиторская деятельность - это независимая предпринимательская деятельность в области конт-роля над правильностью ведения бухгалтерского учета и составления отчетности организаций (аудит) и оказания сопутствующих аудиторских услуг. Так аудиторская деятельность понималась не всегда. Одна из первых книг по аудиту определяла, что его цель состоит в решении трех задач:

1) выявление мошенничества; 2) выявление технических ошибок;

3) определение принципиальных ошибок.

Такое толкование аудита несколько отличается от современного. Чтобы доказать это, рассмотрим вкратце историю развития аудита.

По мнению специалистов, слово «аудит» происходит от латинского audio — «слушающий».

Еще в Древнем мире, как только функции владения и управления собственностью были разделены между основными субъектами хозяйствования того периода - государством и рабовладельческим имением, была впервые осознана необходимость в аудите.

Дошедшие до нас древнеримские источники свидетельствуют о том, что учет, как правило, вели одновременно и независимо друг от друга двое специально назначенных лиц. Такая организация учетного процесса прежде всего была обусловлена желанием предотвратить разворовывание государственной казны или имущества отдельного рабовладельца. Вместе с тем она служила подтверждением точности отчетности. Кроме того, для проверки правильности учетных записей использовали инвентаризацию. Но и на эти приемы контроля целиком не полагались.

Традиционной для тех времен была так называемая практика «прослушивания» бухгалтеров. Стремясь получать по возможности большую прибыль, собственники, которые нанимали управ-ленцев, назначали контролеров, в обязанности которых входило выслушивать подотчетных лиц. Так осуществлялся контроль на частном уровне. На государственном же уровне создавались специальные органы (учетные управления), которые контролировали сбор налогов и государственные расходы.

Таким образом, аудит как форма финансового контроля существовал задолго до разработки мето-да двойной записи, заложенного в основу современного бухгалтерского учета. Появление принци-па двойной записи связывают с именем монаха-францисканца Луки Пачоли, опубликовавшего в 1494 г. свою работу по математике, одним из разделов которого был «Трактат о счетах и записях».

В средневековой Европе, когда людей грамотных и владеющих письменной речью было мало, ау-дитором называли служащего, который должен был выслушивать отчеты должностных лиц и све-рять их с записями. Т.е., на начальном этапе развития аудита на аудитора возлагались функции контроля за деятельностью должностных лиц с целью выявления фактов обмана и мошенничества.

Считается, что аудит как вид профессиональной деятельности возник в Англии. Одними из древнейших англоязычных учетных документов, дошедших до нашего времени, являются

упоминания об аудите в архиве Казначейства Англии и Шотландии в 1130 г. Также имеются данные о существовании аудита с 1299 до 1324 г., когда королевским указом были назначены аудиторы в графствах Оксфорд, Беркшир, Южный Эмптон,Уилтс, Самсет и Дорсет.

В XVI в. в связи с распространением «двойной» бухгалтерии правовой контроль учетных книг был официально введен вомногих странах мира. Для обозначения лица, которое осуществляло проверку учетных записей, в Англии уже использовался термин «аудитор».

Поэтому не удивительно, что первый в мире законодательный акт, который регулировал деятель-ность аудиторов, был выдан в 1285 г. королем Англии Эдуардом 1. Согласно этому закону ауди-торам, которыми были не только лица из числа доверенных слуг сеньоров, но и некоторые кате-гории гражданских служащих, от лица государства предоставлялись определенные привилегии.

Целью первых обязательных проверок было независимое рассмотрение бухгалтерских записей и отчетов, а работу лиц, которые их проводили, приравнивали почти к финансовому аудиту в совре-менном его понимании. Аудит предусматривал лишь сверку фактов с документами и другими дан-ными. Поэтому работа аудиторов этого периода состояла в детальной проверке каждой хозяйст-венной операции. Концепция выборочной проверки как аудиторской процедуры была неизвестна.

Аудит проводился, как правило, для заказчика (дворянина, короля) отдельным лицом, а в случае общественного объявления его результатов - комиссией.

Аудиторы того времени еще не имели профессионального статуса, хотя и были обязаны проводить проверку честно, со знанием дела, с надлежащим вниманием и уважением к интересам лица, которое их пригласило. Независимость аудитора достигалась с помощью его назначения «заказчиком» и запретом любых частных контактов между ним и лицом, которое проверялось.

В XVII — XIX вв., финансовые кризисы стали актуальной проблемой, аудит получил наибольшее развитие. Как следствие кризисов, увеличивалось количество обанкротившихся предприятий, которое повышало спрос на бухгалтеров-экспертов, которые защищали бы интересы населения.

Фактическая работа аудитора состояла в контроле за правильностью ведения бухгалтерского учета и составления отчетности. Результатом серии промышленных революций в развитых странах Европы стало стремительное развитие акционерных обществ. Заинтересованные лица требовали достаточного для принятия решений объема информации, которая содержалась в годовых отчетах, и обязательного публичного оповещения этих отчетов и выводов аудиторов.

Первым документально зафиксированным случаем проведения независимого аудита спекулятив-ной деятельности акционерных обществ считается крах в 1720 г. «Южноморской Компании» в Ве-ликобритании. Это событие в истории известно как «Южно-морской пузырь». Когда выяснилось, что директорат компании не в состоянии ни выполнить взятые обязательства по уплате дивиден-дов, ни выкупить выпущенные в биржевое обращение акции, в дело вмешались государственные органы. Для независимой дополнительной проверки вспомогательных учетных записей компании был назначен бухгалтер Чарльз Снел.

В этот же период с целью предотвращения недобросовестных соглашений была введена практика государственного регулирования профессиональной деятельности учетных работников. Важным достижением стало признание на государственном уровне необходимости проведения независи-мого анализа счетов больших и малых предприятий. И опять первым в сфере законотворчества выступило правительство Великобритании. Так, в 1720 г. парламентом этой страны был принят «Акт о Мыльном пузыре», который запрещал корпоративную форму предпринимательской дея-тельности и единой возможной признавал партнерство. Лишь в 1825 г. акт был упразднен под давлением общественности.

С 1844 г. в Великобритании вышла серия законов о компаниях, в соответствии с которыми их руководители были обязаны один раз на протяжении года предоставлять акционерам подписан-ный ими балансовый отчет предприятия и приглашать независимого бухгалтера (аудитора) для проверки и подтверждения отчетности перед акционерами.

Опыт Англии в развитии аудита оказал большое влияние на другие страны Европы, и прежде всего на Германию, Францию, а также США. Аналогичные законы об обязательном независимом аудите были приняты соответственно в 1870, 1867 и 1887 гг.

Несмотря на такой прогресс в аудиторской практике, лишь во второй половине XIX в. профессио- нальный аудитор стал полноправным участником деловой жизни. Связано это было со строитель-ством железных дорог и возрастанием количества страховых компаний, банков и акционерных обществ. В конце XIX в. аудиторы уже посещали с выездными проверками разбросанные по всей стране транспортные агентства с целью оценки степени достоверности отчетности.

В конце XIX в. независимый аудит сформировался как самостоятельная сфера профессиональной практической деятельности. Так, изменения в спросе на аудиторские услуги в США в начале XX в. стали причиной коренных изменений целей аудита.

Дальнейшее развитие рыночных отношений требовало больших капитальных вложений, которое приводило к увеличению риска. Для обращения акций на фондовой бирже, получения займов от частных лиц и банковских кредитов стало общим правилом представлять заинтересованным лицам финансовую отчетность компании, проверенную на предмет ее точности и достоверности. Такие услуги в массовом порядке предоставляли независимые бухгалтеры (аудиторы).

В тот же период началось создание разнообразных организаций или союзов профессиональных бухгалтеров, которые требовали от правительств своих стран законодательного оформления своей деятельности.

До 1929 г. объектом аудиторской проверки были лишь результаты хозяйственной деятельности (прибыль или убыток) американских компаний. После Великой депрессии Комиссией по ценным бумагам и биржам США (SEC) были разработаны специальные требования относительно содержания и структуры аудиторского отчета. Данный документ должен был содержать дату, описывать все детали проведения работы, четко определять мнение аудитора относительно представленной отчетности, а также принципов и процедур бухгалтерского учета.

Эти требования привели к делению вывода аудитора на две части: первая содержала описание проведенной работы, вторая - выражение мнения аудитора.

На раннем этапе развития аудита не изучалась система внутреннего контроля. Приемы аудита в то время состояли преимущественно в детальной проверке каждой операции, ее отражения в бухгалтерских документах и отчетности, а тестирование или выборочная проверка как аудиторские процедуры не применялись. Такой аудит получил название подтверждающего.

Стадии развития аудита

Подтверждающая Проверка и подтверждение каждой финансово-хозяйственной операции

на основе учетных регистров, создаваемых аудитором .

Системно ориентированная Проверка с предварительной оценкой системы внутреннего контроля предприятия

Вероятностная Выборочная проверка«узких мест» с определенной степенью аудиторского риска

Период после Второй мировой войны (начиная с конца 1950-х гг.) сопровождался лишь несущее-ственными изменениями в целях и методах аудита. Основное внимание, как и раньше, отводилось определению достоверности финансовой отчетности, которая подлежала проверке. Большое коли-чество технических приемов и методов проведения аудита этого периода было создано непосред-ственно с целью выявления фактов вуалирования отчетности.

В специальной литературе не было однозначного мнения по вопросу ответственности аудитора за выявление фактов мошенничества в ходе аудиторской проверки. Преобладающее количество спе-циалистов сошлись на мысли, что выявление ошибок и нарушений все еще остается целью внеш-него аудита, но не главной.

Эта стадия аудита получила название системно-ориентированной. Практикующие аудиторы стали более внимательно изучать взаимоотношения между организаторами и исполнителями бизнеса своих клиентов, составляющими и использующими бухгалтерские документы.

В целях предупреждения ошибок они начали делать основной упор на повышение эффективности системы управления каждого клиента, и в первую очередь системы его внутрихозяйственного контроля. Если данный контроль у клиента имел определенные слабости и не способствовал устранению подавляющего числа ошибок и неточностей в учете, то аудиторы давали развернутые рекомендации клиенту по устранению указанных слабостей. Это, в свою очередь, отражалось на точности учета и достоверности отчетных данных.

Таким образом, системный подход стал своего рода гарантом качества аудита.

Начало 1970-х гг. и новые экономические кризисы оказались в сущности отправной точкой нового этапа в истории аудита-аудита, основанного на оценке риска (вероятностного).

В таком аудите использованы положительные стороны не только подтверждающего и системно-ориентированного аудита, но и аудита, преимущественно основанного на статистических либо нестатистических выборочных исследованиях.

О таком аудите писал известный американский специалист в области аудита Дж.Робертсон: «Аудит — это деятельность, направленная на уменьшение предпринимательского риска».

Риско ориентированный аудит явился частью всеобщего интереса к способам учета факторов неопределенности, влияющих на деятельность участников рыночных отношений. Термин «риск» в качестве количественной оценки такой неопределенности стал по существу синонимом предпринимательства. Аудит, как область предоставления специфических консалтинговых услуг, не мог остаться в стороне. Аудитор не только оценивает риски клиентов, связанные с его системами контроля и учета, но и собственную деятельность представляет как совокупность рисков — предпринимательского и чисто аудиторского.

Экономическая деятельность вышла за рамки государственных границ, все большее число компаний, сначала преимущественно американских, позднее японских и европейских, вели

свою деятельность по всему миру, а следовательно, принимали на себя риски, связанные не только с экономикой, но и с политикой и правовым обеспечением разных стран. Поэтому возникла необходимость унификации деятельности по разным направлениям, создания единых стандартов. На этой волне возникли международные организации, занимающиеся сближением стандартов производства, управления, учета и контроля разных стран.

Начало международной интеграции аудита было положено созданием в 1977 г. Международной федерации бухгалтеров (IFAC) со штаб-квартирой в Нью-Йорке, на которую, в частности, были возложены функции разработки Кодекса этики профессиональных бухгалтеров, Международных стандартов аудита (МСА), бюллетеней по аудиту, положений о государственном и управленчес-ком учете, пособий по профессиональному образованию и аудиту государственных предприятий.

Следует отметить, что Международная федерация бухгалтеров не имеет права требовать от орга-низаций-членов приведения стандартов своих стран в соответствие с международными стандар-тами, равно как и применять к ним санкции. Эти факты свидетельствуют о добровольности выбора пути развития национальной системы аудита.

В ряде стран обязанностью аудитора является выражение мнения о соответствии финансовой от-четности организации законодательству страны (Германия, Франция, Италия, Россия), в других странах - о достоверности отчетности и ее соответствии профессиональным стандартам бухгал-терского учета (Канада, США, Япония), в третьих - о соответствии обоим критериям (Великобритания).

Однако термин «аудитор» не всегда используется для обозначения лица, осуществляющего внешнюю независимую проверку.

В некоторых европейских странах аудитора называют «присяжным бухгалтером» (Великобри-тания), дипломированным общественным бухгалтером (США), бухгалтером-экспертом (Герма-

ния), комиссаром по счетам (Франция).

История аудита в России специфична. Специфика эта определяется особенностями экономичес-кого развития нашей страны на протяжении всей ее истории.

Первое упоминание об аудиторах в России относится к началу XVIII в., аудиторами тогда называ-ли воинских следователей. Звание аудитора в России было введено Петром I, который в воинском уставе 1716 г. и в «Табели о рангах» отнес аудитора к воинским чинам. Это звание Петр I ввел, пользуясь примером Польши, где аудитором сначала называли судью, потом лицо, которое прини-мало участие в судебном слушании, и следователя. В 1797 г. аудиторы были переведены в граж-данские чины, а в 1833 г. с целью обучения аудиторов в Петербурге была основана школа, названная позже Аудиторским училищем. По своему характеру должность аудитора объединяла в себе должности делопроизводителя, судебного секретаря и прокурора. После проведения в России военно-судебной реформы 1867 г. должность аудитора была упразднена.

К сожалению, попытки организации в конце XIX - начале XX в. в России Института присяжных бухгалтеров (счетоводов) не продвинулись дальше подготовки документов, регламентирующих его деятельность. Профессиональную организацию бухгалтеров Российской империи так и не удалось создать, тем

Страницы: 1 2