2 УЧЕТ КОНСИГНАЦИОННЫХ ОПЕРАЦИЙ
2.1 Синтетический и аналитический учет консигнационных операций у консигнанта
Все перечисленные особенности договорных отношений оказывают влияние на методику и организацию бухгалтерского учета. Отражение на счетах бухгалтерского учета реализации товаров на экспорт на условиях комиссии (консигнации) также зависит от порядка расчетов между партнерами. Между ними возможны два варианта расчетов:
1)покупатели товаров рассчитываются с консигнатором, а он в свою очередь — с консигнантом;
2)покупатели производят оплату непосредственно консигнанту, а он выплачивает оговоренное вознаграждение консигнатору.
На практике чаще применяется первый вариант.
Так как консигнатор не становится владельцем товара, то поступивший по договору консигнации товар у него учитывается за балансом на счете 004 «Товары, принятые на комиссию» [17, 584].
Аналитический учет товаров, принятых на комиссию, осуществляется по видам товаров и комитентам (консигнантам). Если продажа товара (продукции) производится минуя склад комиссионера (например, комиссионер (консигнатор) находит покупателя и товар отгружается этому покупателю непосредственно со склада комитента (консигнанта)), то забалансовый учет таких товаров у комиссионера (консигнатора) не ведется. Консигнант учитывает этот товар на счете 45 «Товары отгруженные», а вознаграждение консигнатору отражает в составе коммерческих расходов на счете 44 «Расходы на реализацию». Консигнатор учет расчетов с консигнантом ведет на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», к которому могут быть открыты следующие субсчета:
—76-1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками в рамках комиссионного договора»;
—76-2 «Расчеты с комитентом (консигнантом) по отчету комиссионера (консигнатора);
—76-3 «Расчеты с комитентом (консигнантом) по возмещаемым расходам»;
—76-4 «Расчеты с комитентом (консигнантом) по комиссионному вознаграждению»;
—76-5 «Расчеты с покупателями в рамках посреднического договора».
При отгрузке товаров на консигнацию консигнант выписывает консигнатору предварительный счет (счет-проформу), в котором указываются количество, вес, цена и стоимость товара. Вместе со счетом-проформой передаются транспортно-сопроводительные и другие документы. Счет-проформа не является основанием для немедленного платежа, но его данные используются при окончательном расчете за товары, реализованные на условиях консигнации. Если выручка предварительно поступает на счет консигнатора, то он обязан перечислить ее консигнанту (за вычетом консигнационного вознаграждения) [10, 93].
У консигнанта (владельца товара) продажа товаров на экспорт па условиях консигнации отражается следующим образом:
1.В соответствии с контрактом отгружен товар консигнатору:
Дебет счета 45 «Товары отгруженные» и
Кредит счетов 41 «Товары», 43 «Готовая продукция» и др.
— на фактическую себестоимость отгруженной продукции, товаров.
2.Отражены коммерческие расходы, связанные с продажей товаров:
Дебет счета 44 «Расходы на реализацию» — на коммерческие расходы без НДС,
Дебет счета 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» — на сумму НДС, указанную в счете,
Кредит счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — на сумму расходов с НДС.
3.При отгрузке комиссионного товара иностранному покупателю на основании полученного от консигнатора извещения о продаже товаров признается выручка в учете:
Дебет счетов 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Кредит счета 90 «Реализация»
— на контрактную стоимость реализованной продукции, товаров.
4.Одновременно списывается на реализацию себестоимость реализованных товаров:
Дебет счета 90 «Реализация»
Кредит счета 45 «Товары отгруженные»
— на фактическую себестоимость реализованных товаров.
5.Списываются на реализацию коммерческие расходы:
Дебет счета 90 «Реализация»
Кредит счета 44 «Расходы на реализацию»
— на сумму коммерческих расходов, относящихся к товарам, реализованным на условиях комиссии (консигнации).
6.Начисляется комиссионное вознаграждение консигнатору:
Дебет счета 44 «Расходы на реализацию» на сумму комиссионного вознаграждения консигнатору без НДС,
Дебет счета 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» — на сумму НДС по комиссионному вознаграждению,
Кредит счета 76 «Расчета с разными дебиторами и кредиторами» — на сумму комиссионного вознаграждения консигнатору с учетом НДС.
Одновременно списывают комиссионное вознаграждение консигнатору на реализацию:
Дебет счета 90 «Реализация», Кредит счета 44 «Расходы на реализацию».
7.Начисляются налоги, уплачиваемые из выручки от реализации:
Дебет счета 90 «Реализация»
Кредит счета 68 «Расчета по налогам и сборам»
— на сумму начисленных налогов.
8.В конце месяца определяется и списывается финансовый результат от продажи товаров на условиях консигнации:
Дебет счета 90 «Реализация», субсчет 9 «Прибыль/убыток от реализации», Кредит счета 99 «Прибыли и убытки»
— если получена прибыль; составляется обратная проводка, если получен убыток.
9.Поступили деньги от покупателя за реализованный товар, включая комиссионное вознаграждение консигнатору:
Дебет счета 52 «Валютные счета»
Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
— на сумму поступившей валютной выручки.
10.Оплачено комиссионное вознаграждение консигнатору:
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит счетов 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета»
— на сумму комиссионного вознаграждения.
При поступлении иностранной валюты необходимо обеспечить ее распределение в соответствии с действующим законодательством.
Если деньги сначала поступают на счет консигнатора и он, удержав свое вознаграждение, перечисляет причитающуюся консигнанту сумму, то у консигнанта в учете реализация товаров на условиях комиссии (консигнации) отражается следующим образом:
· на общую стоимость реализованных на условиях консигнации товаров:
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит счета 90 «Реализация»
— на контрактную стоимость реализованных товаров с учетом комиссионного вознаграждения консигнатора;
· на сумму поступившей выручки от консигнатора:
Дебет счета 52 «Валютные счета»
Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
— на сумму, причитающуюся консигнанту за вычетом комиссионного вознаграждения консигнатору;
· на сумму комиссионного вознаграждения, удержанного консигнатором: Дебет счета 44 «Расходы на реализацию»
Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» [19, с.561].
Типовые проводки по учету экспортных операций у консигнанта отражен в таблице 1 приложенияВ.
2.2 Синтетический и аналитический учет консигнационных у консигнатора ООО «СантеБел»
В соответствии со ст. 889 Гражданского кодекса Республики Беларусь по исполнении поручения комиссионер (консигнант) обязан представить комитенту (консигнанту) отчет и передать ему все полученное по договору комиссии.
Комитент, имеющий возражения по отчету, должен сообщить о них комиссионеру в течение тридцати дней со дня получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок. В противном случае отчет при отсутствии иного соглашения считается принятым. Таким образом, отчет комиссионера является первичным документом, подтверждающим факт исполнения комиссионером поручения по договору комиссии [13, с.388].
В соответствии со ст. 9 Закона Республики Беларусь от 18 октября 1994 г. № 3321-XII «О бухгалтерском учете и отчетности» (с изменениями и дополнениями) первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по типовым формам.
При отсутствии утвержденных типовых форм (форм) или недостатке содержащейся в них информации организация принимает к учету самостоятельно разработанные и утвержденные первичные учетные документы, которые должны содержать следующие обязательные реквизиты:
— наименование, номер документа, дату и место его составления;
— содержание и основание совершения хозяйственной операции, ее измерение и оценку в натуральных, количественных и денежных показателях;
— должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, их фамилии, инициалы и личные подписи.
В отчете также указываются наименование, цена и стоимость реализованного товара за отчетный период для правильного определения комитентом налогооблагаемой базы для исчисления НДС и других налогов, подлежащих уплате в бюджет. Комитент, имеющий возражения по отчету, должен сообщить о них комиссионеру в течение тридцати дней со дня получения отчета, если договором не установлен иной срок. Если договором комиссии предусмотрена неоднократная реализация продукции в течение года, то комиссионер должен представлять отчет комитенту с периодичностью, установленной договором комиссии (как правило, ежемесячно) [22].
Учитывая, что в настоящее время типовая форма отчета Министерством финансов Республики Беларусь не разработана, субъект хозяйствования ООО «СантехБел» самостоятельно разрабатывает и утверждает форму отчета. Пример отчета представлен в приложении Б.
В отчете отражена вся необходимая для комитента информация о товаре, как в количественном, так и в стоимостном выражении, о сумме комиссионного вознаграждения согласно заключенному договору. Если в процессе исполнения договора комиссии у комиссионера возникают соответствующие расходы, которые потом будут возмещаться комитентом, информация о них также отражается в отчете.
Вместе с отчетом комитенту предоставляются документы (их копии), подтверждающие факт реализации (приобретения) товаров (накладные, договоры и др.), а также факт осуществления расходов в рамках заключенного договора комиссии (акты выполненных работ и т.п.) [8, с.194].
Общество с ограниченной ответственностью «СантехБел» зарегистрировано Минским областным исполнительным комитетом от 02 ноября 2008 года № в Едином государственном регистре юридических лиц и индивидуальных предпринимателей за № 191081547.
ООО «СантехБел» является юридическим лицом согласно законодательству Республики Беларусь, имеет самостоятельный баланс, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права и нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде, открывать расчетный, валютный и другие счета в учреждениях банков, иметь печать, штампы, фирменные бланки и иные реквизиты со своим наименованием.
Видами деятельности предприятия, в соответствии с Общегосударственным классификатором видов экономической деятельности, являются: Оптовая торговля и торговля через агентов, кроме торговли автомобилями и мотоциклами (код 51);Розничная торговля, кроме торговли автомобилями и мотоциклами; ремонт бытовых изделий и предметов личного пользования (код 52).
В процессе хозяйственной деятельности при оптовой торговле сантехническими товарами заключает как договора комиссии по Республике Бларусь, так и консигнации за пределами Республики Беларусь, выступая при этом комиссионером и консигнатором соответственно.
Как предусмотрено Инструкцией N 89, для обобщения информации о наличии и движении товаров, принятых на комиссию в соответствии с договором, предназначен счет 004 "Товары, принятые на комиссию".
В ООО «Сантехбел» товары, принятые на комиссию, учитываются на счете 004 "Товары, принятые на комиссию" в ценах, предусмотренных в приемо-сдаточных актах. Аналитический учет по счету 004 "Товары, принятые на комиссию" ведется по видам товаров и организациям (лицам) - комитентам.
В соответствии с п. 2 Инструкции N 181 выручка от реализации - денежные средства либо иное имущество в денежном выражении, полученные или подлежащие получению в результате реализации товаров, готовой продукции, работ, услуг по ценам, тарифам в соответствии с договором.
При этом согласно п. 4 Инструкции N 181 для целей Инструкции N 181 доходами организации не считаются суммы, поступившие от третьих лиц в пользу комитента по договорам комиссии или консигнации, доверителя по договорам поручения и иным аналогичным договорам в их пользу.
Таким образом, у комиссионера выручкой признается комиссионное вознаграждение, установленное в договоре комиссии.
В соответствии с учетной политикой организации выручка от реализации отражается в бухгалтерском учете по мере отгрузки товаров, готовой продукции, выполнения работ, оказания услуг (метод начисления) - по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и других счетов учета расчетов в корреспонденции с кредитом счета 90 "Реализация";
У консигнатора (ООО «СантехБел») отражение операций по продаже товаров на счетах бухгалтерского учета отражается:
1.Поступили товары по договору комиссии (консигнации):
Дебет счета 004 «Товары, принятые на комиссию» — за балансом.
2.Начислены коммерческие расходы, возмещаемые консигнантом:
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
— на сумму расходов, связанных с продажей товаров, возмещаемых консигнантом.
3.Отражены в учете собственные затраты консигнатора:
Дебет счета 44 «Расходы на реализацию»
Кредит счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и др.
— на сумму собственных расходов консигнатора.
4.Отражена в учете передача права собственности на товар покупателю:
Кредит счета 004 «Товары, принятые на комиссию» — за балансом.
Одновременно отражается сумма комиссионного вознаграждения консигнатору:
Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Кредит счета 90 «Реализация»
на сумму, причитающуюся консигнанту:
Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
5.Списываются на реализацию собственные расходы консигнатора:
Дебет счета 90 «Реализация»
Кредит счета 44 «Расходы на реализацию».
6.Начисляются налоги, уплачиваемые из суммы комиссионного вознаграждения консигнатора:
Дебет счета 90 «Реализация»
Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
7.В конце месяца определяется и списывается финансовый результат от оказания услуг по продаже товаров на условиях консигнации:
Дебет счета 90 «Реализация», субсчет 9 «Прибыль/убыток от реализации»
Кредит счета 99 «Прибыли и убытки»
— на сумму полученной прибыли.
Если расходы превысили доходы и получен убыток, то в учете он отражается обратной проводкой.
8.Поступили денежные средства за товары, реализованные на экспорт, на счет консигнатора:
Дебет счета 52 «Валютные счета»
Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
— на общую контрактную стоимость реализованных товаров.
9.Перечислены деньги за реализованные товары, причитающиеся консигнанту:
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит счета 52 «Валютные счета»
— на контрактную стоимость товаров за вычетом комиссионного вознаграждения и расходов по продаже консигнационного товара, возмещаемых за счет консигнанта.
Если покупатели перечисляют деньги за товар непосредственно консигнанту, а он рассчитывается с консигнатором, то отражение на счетах бухгалтерского учета операций по оказанию услуг по продаже товаров на условиях консигнации у консигнатора будет следующим:
1.Поступление товара на консигнационный склад:
Дебет счета 004 «Товары, принятые на комиссию» — за балансом.
2.Продажа товаров иностранному покупателю:
Кредит счета 004 «Товары, принятые на комиссию» — за балансом.
3.Начисляются расходы, связанные с продажей товара, возмещаемые консигнантом:
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
4.Отражены в учете собственные расходы консигнатора:
Дебет счета 44 «Расходы на реализацию»
Кредит счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и др.
5. Поступили денежные средства от консигнанта консигнатору:
· за оказание услуг по продаже товаров:
Дебет счетов 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета»
Кредит счета 90 «Реализация»
— на сумму комиссионного вознаграждения консигнатору;
· в качестве возмещения расходов, связанных с продажей товаров, оплаченных консигнатором согласно контракту:
Дебет счетов 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета»
Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
6.Списываются на реализацию расходы консигнатора, связанные с оказанием услуг по продаже товаров:
Дебет счета 90 «Реализация»
Кредит счета 44 «Расходы на реализацию».
7.Начисляются налоги, уплачиваемые из выручки от реализации:
Дебет счета 90 «Реализация»
Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
8.В конце месяца определяется и списывается финансовый результат от оказания услуг по продаже товаров на условиях комиссии (консигнации):
Дебет счета 90 «Реализация», субсчет 9 «Прибыль/убыток от реализации»
Кредит счета 99 «Прибыли и убытки»
— на сумму полученной прибыли.
При получении убытка в учете делается обратная запись. Бухгалтерский учет экспортных операций отражен в таблице 1 приложенияВ.
Рассмотрим на конкретном примере бухгалтерский учет товаров, принятых на комиссию от субъектов хозяйствования.
Пример : Консигнатор организация – ООО «СантехБел» приняла на реализацию по договору консигнации от консигнанта - организации-производителя товар в количестве 5 штук по согласованной цене - 1200000 руб. Согласно договору консигнации консигнатору устанавливается комиссионное вознаграждение в размере 8% от стоимости реализованного товара. ООО «СантехБел» удерживает причитающуюся ему сумму вознаграждения из сумм, поступивших к нему от реализации данного товара.
Используя данные отразим операции по получению и продаже товара у консигнатора ООО «СантехБел» на счетах бухгалтерского учета в таблице 2:
Таблица 2-Журнал хозяйственных операций по учету консигнационных операций у консигнатора.
| Де-бет | Кре-дит | Сумма,руб. | Содержание хозяйственных операций |
| 004 | 1200000 | Получен товар по договору консигнации | |
| 004 | 1200000 | Списание товара в связи с отгрузкой его покупателю | |
| 62 | 76 | 1200000 | Отражена задолженность покупателя за товар, а также задолженность перед консигнантом |
| 76 | 90 | 96000 | На сумму комиссионного вознаграждения с НДС |
| 90 | 68 | 16067 | На сумму НДС от комиссионного вознаграждения |
| 90 | 68 | 799 | Исчислен сбор в республиканский фонд ((66000 - 16067) x 1 / 100) |
| 90 | 44 | 13000 | Списаны затраты ООО «СантехБел» |
| 90 | 99 | 76134 | Определен финансовый результат от деятельности комиссионера (96000-16067-799-13000) |
| 52 | 62 | 1200000 | На счет консигнанта поступила оплата за товар |
| 76 | 51 | 1104000 | Перечислены денежные средства консигнанту за минусом комиссионного вознаграждения |
Примечание: Источник-собственная разработка.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
По результатам проведенного исследования, можно сделать следующие выводы. Задача повышения эффективности расчета консигнационных операций является сложной и многогранной, решение которой зависит от совершенствования всей системы управления денежными потоками предприятия.
Для увеличения объема реализации производимой продукции, расширения рынков сбыта, увеличения прибыли организации налаживают многовекторные связи с партнерами в различных регионах внутри нашей страны и за ее пределами. В этих целях и заключают различные виды посреднических договор, среди которых и был рассмотрен-консигнационный. Договор консигнации - вид договора торговой комиссии; соглашение между собственником товара (консигнантом) и торговым посредником (консигнатором) о продаже товара (за границу) на определенных условиях со склада консигнатора (консигнационного склада).
Для соблюдения установленного порядка учета и контроля консигнационных операций и порядок расчетов с посредническими организациями необходимо внимательно изучать и всесторонне анализировать большое количество нормативных актов, регулирующих данные вопросы. По совершенствованию учета посреднических операций ООО «СантехБел» предусматривает приобрести бухгалтерскую базу 1С 8 Предприятие, которая позволяет более детально учитывать аналитические данные как по каждому контрагенту, так и по договору.
По результатам изучения документального оформления консигнационных операций на предприятии ООО «СантехБел» разработаны типовые договора комиссии, консигнации, отчеты комиссионеров (консигнантов) по реализации товаров.
ООО «СантехБел» в соответствии рабочим планом счетов для расчетов с консигнантом ведет на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», к которому открыты следующие субсчета:
—76-1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками в рамках комиссионного договора»;
—76-2 «Расчеты с комитентом (консигнантом) по отчету комиссионера (консигнатора);
—76-3 «Расчеты с комитентом (консигнантом) по возмещаемым расходам»;
—76-4 «Расчеты с комитентом (консигнантом) по комиссионному вознаграждению»;
—76-5 «Расчеты с покупателями в рамках посреднического договора».
Проведенные в результате проведенной проверки можно сделать вывод о том, что организация бухгалтерского учета консигнационных расчетов соответствуют требованиям нормативного законодательства и Закона РБ «О бухгалтерском учете
8-09-2015, 11:33