В бухгалтерском учете бартерные соглашения отображаются как по экспортным, так и по импортным операциям. После осуществления бартерного соглашения осуществляется зачет взаимных требований субъектов бартерного контракта.
Бухгалтерский учет бартерных операций
Особенности бухгалтерского учета бартерных операций состоят в том, что:
- отсутствуют денежные расчеты с иностранным партнером;
- момент отгрузки продукции на экспорт считается моментом ее реализации;
- учет расчетов с иностранным партнером осуществляется на двух субсчетах: 632 "Расчеты с иностранными поставщиками и подрядчиками" и 362 "Расчеты с иностранными покупателями и заказчиками";
- кредиторская задолженность иностранному партнеру за товары, которые импортируются, должна равняться контрактной стоимости отгруженной на экспорт продукции.
Следует заметить, что для правильности отображения в бухгалтерском учете товарообменных (бартерных) операций необходимо учитывать, что П(С)БУ предусматривают существование еще и справедливой стоимости. В зависимости от величины этой стоимости предприятием определяются первоначальная стоимость полученной по бартерному контракту продукции, а также доход от такой операции.
Справедливая стоимость - это сумма, по которой может быть осуществлен обмен актива в результате операции между проинформированными, заинтересованными и независимыми сторонами
Обмен может быть осуществлен как подобными (одинаковыми по назначению и справедливой стоимостью), так и неподобными (разными по назначению и/или справедливой стоимостью) активами.
В соответствии с П(С)БУ 15 "Доход" при обмене подобными активами доход не признается. Первоначальная стоимость активов, полученных в обмен на подобный актив, равняется балансовой стоимости переданного актива. Если же балансовая стоимость переданного актива превышает его справедливую стоимость, то первоначальной стоимостью полученного актива является справедливая стоимость переданного объекта с отнесением разницы к затратам отчетного периода.
Наоборот, при обмене неподобными активами согласно П(С)БУ 15 доход "признается по справедливой стоимости активов, работ, услуг, полученных или таких, что подлежат получению предприятием, уменьшенным или увеличенным соответственно на сумму переданных или полученных денежных средств и их эквивалентов". В этом случае, если определить справедливую стоимость полученных активов невозможно, доход признается по справедливой стоимости активов, работ, услуг (кроме денежных средств и их эквивалентов), переданных по такому бартерному контракту.
Бартер подобными активами на практике осуществляется довольно редко, поэтому особое внимание следует уделить бартеру неподобными активами. Рассмотрим условный пример такой операции.
Пример 1.2
ОАО "Юнис" заключило внешнеэкономический бартерный контракт с польской фирмой "Данута", соответственно которого по импорту должно быть получено оборудование стоимостью 1000 долл. США, а на экспорт - отгружена посуда, балансовая стоимость которой 4000 грн. Договорная цена установлена на уровне справедливой стоимости -1000 долл. США. Таможенная пошлина, уплаченная при пересечении границы Украины, составила 2 % таможенной стоимости, таможенные сборы - 0,3 %.
Курсы НБУ на даты осуществления операций
| Дата | Курс НБУ, грн. /долл. СЕЛА |
| 10.08 | 5,5 |
| 15.09 | 5,6 |
Журнал регистрации хозяйственных операций ОАО "Юнис" за август-сентябрь 2009 г..
| № | Дата | Содержание хозяйственной операции | Сумма | Корреспонденция счетов | ||
| дол. | грн. | Д-т | К-т | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| 1. | 10.08 | Платежное поручение Уплачена таможенная пошлина и таможенные сборы при импорте оборудования 1000х5,5х0,02=110 ; 1000х5,5х0,003= 16,5 |
- | 110,0 16,5 | 642 642 |
311 311 |
| 2. | 10.08 | Платежное поручение Начислена и уплачена сумма импортного НДС (1000 х 5,5+110) х 0,2= 1122 | - | 1122,0 1122,0 | 644 641 |
641 311 |
| 3. | 1008 | ВМД Оприходовано оборудование, полученное из Польши | 1000 | 5500,0 | 152 | 632 |
| 4. | 1008 | ВМД Включены суммы уплаченных таможенной пошлины и таможенного сбора в стоимость оборудования | 126,5 | 152 | 642 | |
| 5. | 1509 | Платежное поручение Уплачены суммы таможенной пошлины и таможенных сборов при экспорте 1000х5,6х0,02=112 ; 1000х5.6х0,003=16,8 | - | 112,0 16,8 | 642 642 |
311 311 |
| 6. | 15.09 | ВМД Отгружен товар в счет бартерного контракта | 1000 | 5500,0 | 362 | 702 |
| 7. | 15.09 | ВМД Отображены налоговые обязательства по ставке 0 % | 0 | 643 | 641 | |
| 8. | 15.09 | ВМД Начислены таможенная пошлина и таможенные сборы по экспорту | 128,8 | 93 | 642 | |
| 9. | 15.09 | Справка бухгалтерии ОтраженоНДС при приобретении товаров на территории Украины | 1800,0 | 641 | 631 | |
| 10. | 15.09 | Справка бухгалтерии Оприходованы товары при импорте товаров | 800,0 | 281 | 631 | |
| 11. | 15.09 | Справка бухгалтерии Отражена покупательная стоимость экспортированных товаров | 4800,0 | 902 | 281 | |
| 12. | 15.09 | ВМД Списана раньше начисленная сумма налоговых обязательств по НДС | 0 | 702 | 643 | |
| 13. | 15.09 | ВЩ Включены сумму импортного НДС в состав налогового кредита | 1122,0 | 641 | 644 | |
В случае, если первой осуществляется экспортная поставка:
1) несколько меняется бухгалтерский учет расчетов по НДС (есть возможность использования налогового векселя);
2) необходимо следить за соблюдением сроков встречной поставки.
Пример 1.3
На основании условий предварительного примера, рассмотрим ситуацию, если первой происходит экспортная операция.
Курсы НБУ на даты осуществления операций
| Дата | Курс НБУ, грн./долл. США |
| 10.08 | 5,5 |
| 15.09 | 5,6 |
Журнал регистрации хозяйственных операций ООО "Полесье" за август-сентябрь 2009 г..
| № оп. | Дата | Содержание хозяйственной операции | Сумма | Корреспонденция счетов | ||
| дол. | грн. | Д-т | К-т | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| 1. | 10.08 | Платежное поручение Уплачена сумма таможенной пошлины и таможенного сбора при экспорте | - | 110,0 16,5 | 642 642 |
311 311 |
| 2. | 10.08 | ВМД Отгружены товары на экспорт по таможенной стоимости | 1000 | 5500,0 | 362 | 702 |
| 3. | 10.08 | ВМД Начислено НДС по ставке 0 % | 0 | 702 | 641 | |
| 4. | 10.08 | Справка бухгалтерии Начислены таможенные сборы | 126,5 | 93 | 642 | |
| 5. | 10.08 | Справка бухгалтерии Отсторнирована сумма НДС, уплаченного при приобретении товаров | 800,0 | 641 | 631 | |
| 6. | 10.08 | Справка бухгалтерии Включена в покупательную стоимость товаров сумма отсторнированного НДС | 800,0 | 281 | 631 | |
| 7. | 10.08 | Справка бухгалтерии Списана себестоимость реализованных товаров | 4800,0 | 902 | 281 | |
| 8. | 10.08 | Справка бухгалтерии Определен финансовый результат | - | 5500,0 4800,0 126,5 | 702 791 791 |
791 902 93 |
| 9. | 15.09 | ВМД Уплачена таможенная пошлина и таможенные сборы при импорте | - | 112,0 16,8 | 642 642 |
311 311 |
| 10 | 15.09 | Накладная Оприходовано импортное оборудование | 1000 | 5500,0 | 152 | 632 |
| 11. | 15.09 | Справка бухгалтерии Включены в стоимость оприходованного оборудования таможенные сборы и таможенная пошлина * | 128,8 | 152 | 642 | |
| 12. | 15.09 | Вексель Передан налоговый вексель органам таможенного контроля на сумму налогового обязательства (1000 х 5,6 + 112) х 0,2 =1142,4 | 1142,4 | 643 | 621 | |
| 13. | 15.09 | Справка бухгалтерии Проведен зачет задолженности | 1000 | 5500,0 | 632 | 362 |
| 14. | 20.09 | Справка бухгалтерии Начислены налоговые обязательства, погашен налоговый вексель | 1142,4 | 621 | 641 | |
| 15. | 20.09 | Справка бухгалтерии Включена в налоговый кредит сумма НДС по налоговому векселю | 1142,4 | 641 | 643 | |
В бухгалтерском учете начисления пени отображается по дебету субсчеты 948 "Признанные штрафы, пени, неустойки" и кредита субсчета 685 "Расчеты с другими кредиторами" Потом сумма пени списывается с кредита субсчета 948 в дебет счета 79 "Финансовые результаты". Если предприятие ведет бухгалтерский учет с применением 8-го и 9-го классов счетов, эта операция сначала отобразится по дебету счета 84 "Другие операционные затраты" в корреспонденции с кредитом субсчета 685, потом с кредита счета 84 сумма начисленной пени спишется в дебет субсчета 948.
В конце года или месяца сумма начисленной пени списывается из кредита счета 948 в дебет счета 79.
Для предприятий, которые осуществляют экспортно-импортные операции с работами, услугами в границах бартерного договора (контракта), предусмотрен ряд дополнительных требований, а именно: на протяжении 5 рабочих дней с момента подписания акта выполненных работ, услуг или другого аналогичного документа необходимо сообщить:
- органы Государственной таможенной службы Украины по месту аккредитации предприятия, если экспортированные по бартерному договору (контрактом) работы, услуги обмениваются на товар;
- органы Государственной налоговой службы Украины по месту своей регистрации, если по бартерному договору (контрактом) экспортируются или импортируются работы, услуги.
Сообщение подается в двух экземплярах по установленной форме.
За непредоставление или несвоевременное представление такой информации предусмотрены применения относительно предприятия пени в размере 1 % от стоимости экспортированных товаров (работ, услуг) за каждый день просрочки. При этом общая сумма пени не может превышать стоимости таких товаров (работ, услуг).
Сумма начисленной пени не должна превышать сумму дебиторской задолженности по такому договору.
Если задолженность по бартерному договору возникла вследствие непреодолимой силы или форса-мажора, сроки осуществления такой операции (90 календарных дней или 60 - по высоколиквидным товарам) приостанавливаются и пеня за их нарушение не начисляется и не взимается на протяжении срока действия таких обстоятельств. По бартерным договорам, которые предусматривают производственную кооперацию, консигнацию, комплексное строительство, поставку сложных технических изделий, товаров специального назначения, пеня за нарушение сроков ввоз товаров (работ, услуг), которые импортируются по этим договорам, не применяется при наличии у резидента разового индивидуального разрешения Минэкономики Украины. Если в процессе выполнения внешнеэкономических договоров возникают расхождения в связи с невыполнением иностранным партнером своих обязательств, которые нельзя решить путем переговоров, или если иностранный партнер свои претензии в связи с несоответствием качества полученной продукции не может подтвердить установленными документами, то такие вопросы могут решаться в судебном порядке.
Учитывая, что зачет между субъектами внешнеэкономической деятельности встречных однородных требований не запрещен законами Украины, заключение таких соглашений не может привести к санкциям, предусмотренных законодательством о расчетах в иностранной валюте.
Наличие надлежащим образом оформленных документов, которые прекращают обязательство по внешнеэкономическим соглашениям путем зачисления встречных однородных требований, является основанием для снятия коммерческими банками с контроля экспортно-импортных операций своих клиентов.
Литература
1. Завгородний В.П. Бухгалтерский учет в Украине: Учебное пособие / 5-е изд., доп.и перераб. – К.: А.С.К., 2009. – 847 с.
2. Национальные положения (стандарты) бухгалтерского учета: нормативная база. Новая редакция. – Харьков: Курсар, 2003. – 214 с.
3. Огійчук М.Ф. Бухгалтерський облік на сільськогосподарських підприємствах: Підручник. — 2-ге вид., перероб. і допов. / М.Ф. Огійчук, В.Я. Плаксієнко, Л.Г. Панченко та ін.; За ред. ироф. М.Ф. Огійчука. — К.: Вища освіта, 2009. — 849 с.
4. Сопко В.В. Бухгалтерський облік: фінансовий та внутрішньогосподарський – навч. посібник. К. Фенікс, 2003. - 468 с.
5. Ткаченко И.М. Бухгалтерский финансовый учет на предприятиях Украины. Учебник: для студ. высш. учеб. завед. экон. спец. - 7-е изд. дополн. и перераб. - К.: А.С.К., 2009. - 864 с.
6. Усач Б.Ф. Теорія бухгалтерського обліку: Навч. посібн. – К. : "Знання". – 2004. – 301 с.
7. Закон України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність" від 16.07.1999р. №996-ХІY // Національні стандарти в бухгалтерському обліку. Питання використання: Навч. посібник. – 2-е вид., доп. / М.Г.Михайлов, О.А.Мельник, В.М.Теслюк та ін.; за ред. М.Г.Михайлова. – К.: Вища освіта, 2002. – С. 122-128.
8. Закон України "Про оподаткування прибутку підприємства" від 22 травня 1997 року №283 /97 – ВР // Урядовий кур’єр: газета. – 2000.- №11.
9. План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджений наказом Мінфіну України від 30.11.1999р. №291 // Все про бухгалтерський облік. – 2008. - № 17. – С. 3-10
8-09-2015, 12:40