Теоретические вопросы методологии учета нематериальных активов

123 «права на коммерческие обозначения»

Права на товарные знаки, торговые марки, фирменные названия и т.д.

124 «право на объекты промышленной собственности»

Права на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, сорт растений, породы животных, «ноу-хау», защита от недобросовестной конкуренции и т.д.

125 «авторское право и смежные с ним права»

Права на литературные и музыкальные произведения, программы для ЭВМ, базы данных и т.д.

127 «прочие нематериальные активы»

Права на осуществление деятельности, использования экономических и других привилегий, и т.д.

Таким образом, для учета нематериальных активов Планом счетов предусмотрен счет 12 «Нематериальные активы». Он имеет шесть субсчетов:

– право пользования природными ресурсами;

– право пользования имуществом;

– права на коммерческие обозначения;

– право на объекты промышленной собственности;

– авторское право и смежные с ним права;

– прочие нематериальные активы.

И предназначен для учета и обобщения информации о наличии и движении нематериальных активов.

1.4 Документальное оформление учета нематериальных активов

Основанием для зачисления на баланс объекта нематериального актива является первичный документ. В настоящее время специальные первичные документы для учета операций с нематериальными активами разработаны только для таких видов нематериальных активов, как объекты права интеллектуальной собственности. Типовые формы первичного учета этих нематериальных активов утверждены приказом №732 от 22.11.2004 г.[11] .

Для других видов нематериальных активов специальные формы первичного учета не разработаны. Как правило, для первичного учета нематериальных активов приспосабливали типовые формы по учету основных средств (ОЗ-1, ОЗ-2, ОЗ-3 и т.д.). Но когда появились типовые формы первичного учета объектов права интеллектуальной собственности, целесообразнее использовать именно их для учета других видов нематериальных активов. В тоже время для исключения объектов из состава нематериальных активов при передаче другому предприятию (безвозмездная передача, взнос в уставный капитал), оформления внутреннего перемещения не обойтись без формы ОЗ-1.

Описание типовых форм первичного учета для объектов права интеллектуальной собственности.

НА-1 «Акт ввода в хозяйственный оборот объекта права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов» (см. Прил. 1).

Форма НА-1 «Акт ввода в хозяйственный оборот объекта права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов» (объект права интеллектуальной собственности) применяется предприятиями, учреждениями, организациями (предприятия) независимо от форм собственности для оформления операций по вводу в хозяйственный оборот и использованию отдельных приобретенных (созданных) объектов права интеллектуальной собственности.

Акт заполняется в одном экземпляре на основании технической, научно-технической и другой документации (лицензионный договор, авторский договор, патент и т.п.), подписывается председателем и членами комиссии, лицом, ответственным за принятие для использования объекта права интеллектуальной собственности.

Оформленный документ подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем предприятия или уполномоченным на то лицом.

НА-2 «Инвентарная карточка учета объекта права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов» (см. Прил. 2).

Форма НА-2 Инвентарная карточка учета объекта права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов применяется для аналитического учета объектов права интеллектуальной собственности, а также для аналитического учета группы однотипных по назначению и условиям использования объектов, которые поступили в одном календарном месяце и одному ответственному за их исполнение лицу.

Инвентарная карточка ведется в бухгалтерии на каждый объект или группу объектов права интеллектуальной собственности, заполняется в одном экземпляре на основе «Акта ввода в хозяйственный оборот объекта права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов» (типовая форма № НА-1).

Основанием для отметок в инвентарной карточке о выбытии объекта права интеллектуальной собственности является «Акт выбытия (ликвидации) объекта права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов» (типовая форма №НА-3).

НА-3 «Акт выбытия (ликвидации) объекта права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов» (см. Прил. 3).

Форма НА-3 Акт выбытия (ликвидации) объекта права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов применяется для оформления выбытия таких объектов при их списании (ликвидации). Акт составляется в двух экземплярах комиссией, назначенной приказом (распоряжение) собственника или уполномоченного органа (должностного лица), осуществляющего руководство предприятием, подписывается председателем и членами комиссии, лицом, которое было ответственным за использование объекта права интеллектуальной собственности, утверждается руководителем предприятия или уполномоченным на то лицом.

Первый экземпляр акта передается в бухгалтерию, второй остается у лица, которое было ответственным за использование объекта права интеллектуальной собственности.

НА-4 «Инвентаризационная опись объекта права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов» (см. Прил. 4).

Форма НА-4 Инвентаризационная опись объекта права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов составляется в одном экземпляре для оформления данных инвентаризации отдельно по каждому месту нахождения объектов права интеллектуальной собственности и за каждым лицом, ответственным за использование объектов права интеллектуальной собственности. В инвентарную опись включается каждый отдельный объект права интеллектуальной собственности. При составлении инвентаризационной описи лицо, ответственное за использование объектов права интеллектуальной собственности, дает расписку о том, что до начала инвентаризации все приходные и расходные документы переданы бухгалтерской службе и все объекты права интеллектуальной собственности, полученные для использования и хранения, оприходованы, а те объекты, выбывшие (ликвидированы), списаны. Инвентаризационную опись подписывается всеми членами инвентаризационной комиссии и лицом, ответственным за использование объектов права интеллектуальной собственности. При этом лицо, ответственное за использование объектов права интеллектуальной собственности, подтверждает, что проверка этих объектов произошла в ее присутствии, что она не имеет к членам комиссии никаких претензий и что она принимает на ответственное хранение перечисленных в описании объекты права интеллектуальной собственности.

Оформленная инвентаризационная опись передается в бухгалтерские службы предприятия для заполнения данных о количестве, стоимости объектов права интеллектуальной собственности и сумму накопленной амортизации по данным бухгалтерского учета.

Для обобщения информации о наличии и движении необоротных активов, в том числе и нематериальных активов, а также для отражения капитальных инвестиций предназначен Журнал 4, который ведется по кредиту счетов 10, 11, 12, 13, 14, 15, 18, 19,35.

В I разделе Журнала 4 (составляется ежемесячно) находит отражение, в частности, информация о кредитовых оборотах по счету 12 (то есть здесь будут отражены суммы по операциям, связанные с выбытием и уценкой нематериальных активов). Во II разделе отражаются, в частности, обороты по кредиту счета 15 (то есть здесь можно найти информацию о формировании первоначальной стоимости нематериальных активов).

Аналитический учет нематериальных активов и амортизации ведется по каждому объекту отдельно в инвентарных карточках учета, а также в ведомости 4.3 к Журналу 4 (составляется ежегодно).

Кроме того, для обобщения информации о движении нематериальных активов предназначен раздел I «Нематериальные активы» формы №5 Примечания к годовой финансовой отчетности.

Таким образом, основанием для зачисления на баланс объекта нематериального актива является первичный документ. Приказом Министерства финансов Украины от 22.11.2004 г. №732[11] утверждены типовые формы первичного учета объектов права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов:

– НА-1 Акт ввода в хозяйственный оборот объекта права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов;

– НА-2 Инвентарная карточка учета объекта права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов;

– НА-3 Акт выбытия (ликвидации) объекта права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов;

– НА-4 Инвентаризационная опись объекта права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов.

А также для накопления и обобщения информации, содержащийся в принятых в учетных первичных документах по нематериальным активам, Методическими рекомендациями №356 предусмотрен Журнал 4.

Для аналитического учета нематериальных активов к Журналу 4 предусмотрена Ведомость №4.3.

Выводы по первому разделу.

Методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации о нематериальных активах и раскрытие информации о них в финансовой отчетности определены ПБУ 8 "Нематериальные активы. Данный стандарт применяется при учете операций с нематериальными активами, которые осуществляются с 01.01.2000 г. Нормы ПБУ 8 "Нематериальные активы" применяются предприятиями, организациями и другими юридическими лицами независимо от форм собственности (кроме бюджетных учреждений).

Согласно данного положения нематериальный актив - это немонетарный актив, не имеющий материальной формы, может быть идентифицирован и содержится предприятием с целью использования более одного года (или одного операционного цикла, если он превышает один год) для производства, торговли, в административных целях или предоставления в аренду другим лицам.

Нормами этого стандарта определены:

1) классификация нематериальных активов;

2) условия признания нематериальных активов в бухгалтерском чете при зачислении их на баланс и отражения в финансовой отчетности;

3) правила оценки нематериальных активов:

– в момент первичного признания;

– на дату баланса;

– в течение срока эксплуатации;

4) порядок переоценки и амортизации;

5) правила отражения в бухгалтерском учете и отчетности выбытия нематериальных активов.

Бухгалтерский учет нематериальных активов ведется в отношении каждого объекта по следующим группам:

– права пользования природными ресурсами,

– права пользования имуществом,

– права на коммерческие обозначения (на знаки для товаров и услуг),

– права на объекты промышленной собственности,

– авторское право и смежные с ним права (в том числе программы для ЭВМ),

– другие нематериальные активы.

При организации бухгалтерского учета нематериальных активов необходимо использовать основные нормативные документы, действующие в Украине. Основными из которых являются:

1. Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» [3]

2. План счетов бухгалтерского учета предприятий, организаций и учреждений [10]

3. ПБУ 8 «Нематериальные активы» [12]

4. Приказ Минфина Украины "Об утверждении типовых форм первичного учета объектов права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов" [11]

5. Инструкция по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, материальных ценностей, денежных средств и документов, расчетов [9]

6. Закон Украины «Об авторском праве и смежных правах» [2]

7. Закон Украины «Об охране прав на изобретения и полезные модели» [5]

8. Закон Украины «Об охране прав на промышленные образцы» [6]

9. Закон Украины «Об охране прав на топографии интегральных микросхем» [8]

10. Закон Украины «Об охране прав на сорта растений» [7]

11. Закон Украины «Об охране прав на знаки для товаров и услуг» [4]

Для накопления и обобщения информации, содержащийся в принятых в учет первичных документах по нематериальным активам, Методическими рекомендациями №356 предусмотрен Журнал 4.

раздел I – по кредиту счета 12 и субсчета 133;

раздел II – по кредиту счета 15 (субсчета 154).

Для аналитического учета нематериальных активов к Журналу 4 предусмотрена Ведомость № 4.3. А так же Приказом Министерства финансов Украины от 22.11.2004 г. №732 [11]утверждены типовые формы первичного учета объектов права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов:

– НА-1 Акт ввода в хозяйственный оборот объекта права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов;

– НА-2 Инвентарная карточка учета объекта права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов;

– НА-3 Акт выбытия (ликвидации) объекта права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов;

– НА-4 Инвентаризационная опись объекта права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов.

Раздел 2. Учет операций с нематериальными активами

2.1 Учет движения нематериальных активов

Бухгалтерский учет движения нематериальных активов отражается в их поступлении, это могут быть как созданные своими силами, бесплатно полученные, путем обмена на другие активы, разработки или за счет внесения участниками в уставный капитал.

Планом счетов для учета затрат на приобретение или создание нематериальных активов предназначен счет 15 «Капитальные инвестиции».

По дебету счета 15 «Капитальные инвестиции» отображается увеличение признанных затрат на приобретение или создание нематериальных активов, по кредиту – их уменьшение вследствие ввода в эксплуатацию приобретенных или созданных нематериальных активов.

Для учета затрат на приобретение (создание) нематериальных активов используется субсчет 154 «Приобретение (создание) нематериальных активов».

Корреспонденцию счетов по приобретению (созданию) нематериальных активов можно рассмотреть на примере:

Пример: Предприятие «Х» приобрело право на использование торговой марки, оплативши за него 1800 грн. (НДС – 300 грн). Кроме того, предприятие понесло затраты на юридическое оформление данного права в сумме 480 грн (НДС – 80 грн).

Проводки по данному примеру имеют следующий вид:

Корреспонденцию счетов по бесплатно полученным нематериальным активам можно так же рассмотреть на примере:

Пример: Предприятие «Х» бесплатно получило от организации «Y» программное обеспечение для использования в управлении предприятием. Справедливая стоимость полученного объекта нематериальных активов была определена в сумме 3200 грн. на дату его получения.

В бухгалтерском учете данная операция будет отражаться следующим образом:

Корреспонденцию счетов по внесению участников в уставный капитал можно представить в виде:

Корреспонденцию счетов по созданию своими силами нематериальных активов можно рассмотреть в виде: