Рассмотрим пример. ТОО «Омега» относится к средним предприятиям с серийным производствам. Характеризуется периодической повторяемостью изготовления и выпуска одинаковых изделий, которые образуют серию. Ему присущи следующие особенности: ограниченная номенклатура выпускаемой продукции; сравнительно широкая специализация рабочих мест. Отдельные рабочие участки функционируют в рамках одного производственного цеха. Выработка готовой продукции определяется нарядами на сдельные работы.

На данном предприятии применяется позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости изделия. Производство электротехнического оборудования - сложный и длительный процесс, характеризуется, как правило, разнородностью структуры технологического процесса в зависимости от вида изделия.

Предприятию ТОО «Омега» заказали произвести станок газорежущий универсальный СГШ-1-60 в количестве 10 штук. Заказ открывают на основании договора с заказчиком.

Таким образом, в данном случае объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ на данную продукцию (станок газорежущий), создаваемый на заранее определенное количество продукции (10 штук).

В аналитическом учете ТОО «Омега» производственные затраты группируются по заказу в разрезе установленных статей калькуляции. Плановым отделом ТОО «Омега» установлены следующие статьи калькуляции для производства этого вида продукции:

1. Сырье и материалы

2. Топливо и энергия на технологические цели

3. Заработная плата производственных рабочих

4. Отчисления от оплаты труда

5. Расходы на подготовку и освоение производства

6. Накладные расходы

7. Потери от брака

Заказу присвоен номер 727, который в дальнейшем проставляют на всех документах по прямым затратам производства (на лимитно-заборных картах, в требованиях, маршрутных листах и других документах на работы по выполнению заказа). В заказе на изготовление станка газорежущего указано, что изготовление будет осуществляться в трех цехах предприятия в течении 2 месяцев.

Группировку затрат по данному заказу осуществляют в таблице распределения расхода материалов, заработной платы в карточках учета производства. Себестоимость одного вида изделий определяют делением суммы затрат по заказу на количество изготовленных изделий. Разделив сумму по каждой статье на количество выпуска, получают постатейную сумму затрат на одно изделие.

При изготовлении и реализации единичного заказа на изготовление станка газорежущего имели место следующие прямые и косвенные расходы, тенге (таблица 1).

Таблица 1 – Затраты на изготовление заказа 727

Кроме того, первый сборочный цех вернул материалы на склад в сумме 1200 тенге в мае месяце и 1100 тенге в июне, поскольку они превышали потребность в материалах для выполнения заказа. Стоимость материалов определяется в конце каждого месяца на основе средневзвешенной стоимости (используется периодическая система).

Также в первом сборочном цехе были испорчены комплектующие на станок, которые классифицировались бухгалтерской службой предприятия как потери от брака. Данные комплектующие учитывались предприятием в качестве сырья и материалов, стоимость их составила 1300 тенге в мае 2007 года и 1100 тенге в июне. Рассчитаем себестоимость выпуска продукции:

1) Расчет прямых материальных затрат:

- материальные затраты по цехам в мае 2007 года составили 51000 тенге;

- материальные затраты по цехам в июне 2007 года составили 56000 тенге;

- итого 107000 тенге

- возвратные отходы (- 1200) + (-1100) = -2300 тенге.

- затраты на топливо и энергию в сумме 4700 тенге (2500 в мае + 2200 в июне).

Итого прямые материальные затраты составили 109400 тенге.

2) Расчет прямых затрат на оплату труда производственных рабочих:

- оплата труда производственных рабочих трех сборочных цехов в мае 2007 года составила – 31800 тенге;

- отчисления от оплаты в мае составили – 6010 тенге;

- оплата труда производственных рабочих трех сборочных цехов в июне 2007 года составила – 36040 тенге;

- отчисления от оплаты в июне составили – 6811 тенге;

Итого прямые затраты на оплату труда составили 80661 тенге.

3) Накладные расходы за два месяца составили 69090 тенге.

4) Расходы вспомогательных производств на подготовку и освоение производства, которые были затем отнесены на затраты первого сборочного цеха в сумме 3700 тенге.

5) Потери от брака за два месяца составили 2400 тенге.

Итого себестоимость заказа №727: 109400 + 80661 + 69090 + 3700 + 2400 = 265251 тенге.

Данная себестоимость заказа отражена как в карточке учета производства (Приложение 2). Себестоимость заказа можно сравнить с предварительными подсчетами, что дает возможность проанализировать разницу между реальной (фактической) и ориентировочной (плановой) стоимостью. Бухгалтерская служба ТОО «Омега» по каждому заказу составляется отчетная калькуляция себестоимости, в которой сравнивается фактическая и плановая себестоимость и выявляются отклонения.

2.3 Синтетический учет затрат на производство при позаказном методе

Сводный синтетический учет затрат по заказам организуется по нескольким вариантам с помощью:

- контрольных счетов;

- раздельного учета;

- калькуляции себестоимости по контракту.

Раздельный учет - система учета, предусматривающая отдельное открытие счетов в управленческом и финансовом учете, при этом в счетах затрат не делают записей о финансовых операциях. Этот вариант предусматривает дублирование записей в двух видах учета.

Контрольные счета - система учета, предусматривающая открытие счетов затрат и корреспондирующих с ними счетов в традиционном порядке финансового учета. Контрольный счет — это итоговый счет, в котором записи сделаны по итоговым суммам операций периода. Например, остаток по контрольному счету складской книги будет подтверждаться данными объемистого тома счетов складской книги, которые в сумме должны равняться итоговой цифре контрольного счета складской книги. Система контрольных счетов позволяет проверить правильность различных учетных записей, так как сумма всех отдельных записей на различных счетах складской книги должна соответствовать контрольному счету, в который вносится итог всех операций. Все бухгалтерские записи производят в ведомостях, итоги переносят в счета главной книги.

Таким образом, сводный синтетический учет затрат по заказам в ТОО «Омега» организован по системе контрольных счетов в традиционном порядке финансового учета.

Для позаказного метода учета затрат и калькуляции себестоимости существует восемь типичных корреспонденций счетов:

1. Поступление основных и вспомогательных материалов от поставщиков;

2. Отпуск основных и вспомогательных материалов в производство;

3. Начисление заработной платы;

4. Выплата заработной платы за месяц;

5. Запись прочих общепроизводственных расходов;

6. Распределение общепроизводственных расходов по заказам;

7. Окончание заказа или выпуск готовой продукции;

8. Реализация и списание себестоимости реализованной продукции.

Таким образом, при позаказном методе калькуляцию заказа нельзя составить до тех пор, пока не будет выполнена вся работа по заказу, что является существенным недостатком позаказного метода учета, особенно если заказы выполняют в течение нескольких месяцев и в этот период времени из серии машин, станков и т.п. производят частичный выпуск. В этом случае необходимо определить себестоимость частично выполненного заказа. До окончания выполнения заказа себестоимость части его обычно определяют условно, на основании плановой калькуляции или фактической калькуляции изделия, изготовлявшегося раньше, с учетом изменения технических условий его изготовления.

Анализ системы учета затрат строится по данным 2007 года. В 2007 году бухгалтерия предприятия для учета затрат на производство применяла комплексную систему счетов, в которую входили счета подразделов 8110 «Основное производство», 8210 «Полуфабрикаты собственного производства», 8310 «Вспомогательные производства», 8410 «Накладные расходы» согласно Типовому плану счетов по МСФО.

Счета данного подраздела, предназначенные для учета затрат на основное производство, состоят из одного обобщающего счета и нескольких "транзитных", что позволяет группировать расходы по их содержанию, местам возникновения и другим признакам. Информация, отраженная на "транзитных" счетах, представляет собой часть определенной информации о фактически произведенных затратах, обобщив которую (с использованием установленных (выбранных) принципов и правил), можно получить данные о фактической производственной себестоимости всего выпуска продукции, единицы продукции и т.д.

По дебету счета 8410 и кредиту соответствующих счетов по учету накладных расходов. По дебету счета 8110 и кредиту соответствующих счетов по учету прямых затрат. По дебету счета 8310 и кредиту соответствующих счетов по учету затрат вспомогательных производств. По кредиту счета 8110 и дебету счета 1320 отражают выпуск готовой продукции, если продукция сдана на склад или дебету счета 1330 – если производство незавершенное.

По вышерассмотренному примеру, производство заказа №727 осуществлялось в двух месяцах, следовательно затраты по каждому месяцу отражались отдельно (таблица 2).

Таблица 2 – Корреспонденция счетов по учету затрат в мае 2007 года по ТОО «Омега»

Как уже было рассмотрено выше, затраты по производство конкретного заказа, например заказа №727 «Станок газорежущий универсальный» для целей аналитического учета собираются в разрезе цехов в карточке учета производства. В производстве оборудования осуществляется количественно-качественный учет, т.е. учитывают количество и качество израсходованного сырья, материалов, запасных частей и потери по заказу. На каждый заказ ведут производственные журналы для записи этих данных, которые получают с помощью измерительных приборов и точно измеренной вместимости аппаратов и тары. На основании данных журналов составляются производственные отчеты, по результатам которых в сравнении с плановыми нормами выхода и расхода сырья, оценивается как выполненный заказ, так и производство в целом за отчетный период.

3 Калькуляция себестоимости специального заказа, партии товара и контракта

Калькуляция себестоимости специального заказа – это общий термин, обозначающий калькуляцию себестоимости заказа, партии товара и контракта. Отличительные черты включают в себя то, что:

1. В отличие от непрерывного потока, имеет место разделение рабочего процесса;

2. Работа может быть идентифицирована согласно определенному потребительскому заказу или контракту.

Данный метод калькуляции себестоимости применяется в том случае, когда компания выпускает распоряжение на производство одной единицы калькулируемой продукции по заказу потребителя. Фирмы, выполняющие заказы, занимаются производством специальных разовых товаров, таких как, инструменты, станки, запасные части и т.д. Фирма может удовлетворять спрос на продукцию, стандарт качества которой должен быть выше стандарта качества продукции массового производства, либо количество необходимой продукции настолько маленькое, что не имеет смысла привлекать к производству другие фирмы и специально заниматься планированием и установками.

Многие компании объединяют калькуляцию себестоимости заказа с калькуляцией себестоимости партии товара. Такие случаи имеют место в компаниях, осуществляющих сборку продукта согласно техническим требованиям клиента, причем сама конструкция (сборка) содержит ряд комплектующих деталей, которые могут использоваться в других конструкциях. Т.е. изготовляется партия комплектующих деталей и все затраты учитываются в калькуляционной ведомости определенной партии изделий. По завершении изготовления комплектующих деталей, наряд-заказ закрывается и изготовленная продукция передается на склад готовых деталей по средней себестоимости всей партии изделий. Когда клиент заказывает какую-либо определенную конструкцию, составляется новый наряд-заказ, требуемые детали забираются со склада и затраты начисляются в счет наряда-заказа по сборке.

Когда продукция производится партиями и затем передается на склад в ожидании дальнейшей продажи или использования в изготовлении определенной конструкции (сборки), основной и частой проблемой является определение количества необходимых деталей. Для решения этой проблемы необходимо рассмотреть следующие моменты:

1. Норму потребления

2. Затраты на хранение и эксплуатационная готовность

3. Время, необходимое для установки и разборки производственных линий

4. Производительность станков, рабочей силы и услуг в отношении требований к другой продукции

Предварительный подсчет партии оптимальной величины можно выполнить посредством:

1. Проведения анализа табличных данных; расчет себестоимости единицы продукции по различному количеству партий в целях определения самой низкой себестоимости единицы продукции.

2. Графического анализа: нанесение на график данных по затратам на хранение в сравнении с производственными затратами.

Калькуляция себестоимости партии товара обычно применяется там, где существует большое разнообразие продуктов на складе. Бухгалтеру по учету затрат необходимо представлять подробную информацию о себестоимости продукции в целях удовлетворения следующих потребностей:

- планирование и контроль производства. Планирование поддержания уровня запасов и удовлетворение колебаний спроса может стать большой проблемой, требующей непрерывного поступления информации о затратах на установку, загрузки станков и движений запасов.

- калькуляция прибыльности продукта. Управление, скорее всего, потребует проведения регулярных анализов себестоимости продукции и прибыли; поддержание или увеличение разницы между себестоимостью и размером прибыли может стать проблематичным. Информация, полученная в результате проведения анализа, помогает в процессе регулирования продаж и формирования политики продаж.

- исследования. В специальных случаях данные о себестоимости могут потребоваться в процессе разработки новой продукции либо усовершенствования существующих производственных операций.

Многие организации (например, по производству мотоциклов) используют в производстве одну или несколько производственных линий, осуществляя индивидуальные задания на каждой производственной линии и получая в результате готовую продукцию. Такие организации не работают по специальным требованиям клиентов, однако, они могут использовать калькуляцию себестоимости партии товара в целях определения себестоимости.

Калькуляция себестоимости по контракту — система учета и калькулирования крупных изделий с длительным циклом производства. Контрактом предусматриваются промежуточные выплаты производителю по этапам за выполненные работы. Сумма платежей определяется стоимостью реализованных работ, подтвержденных актом заказчика. По мере поступления платежей определяют затраты, которые необходимо включить в себестоимость реализованной продукции для расчета прибыли за данный период. Здесь же определяется величина неистекших издержек, т. е. себестоимость незавершенных и не сданных заказчику работ.

В процессе калькуляции себестоимости контракта, каждый контракт представляет собой отдельную единицу калькулируемой продукции, поэтому по каждому контракту затраты собираются на отдельном счете в главной бухгалтерской книге. Различные элементы затрат связаны с:

- основными материалами. Материалы, относимые на контракт, могут включать как специально приобретенные материалы, так и материалы со склада подрядчика. Соответствующие затраты при этом дебетуются на счет контракта. Контролю материалов на месте производства может помешать трудность организации эффективных процедур учета поступлений и возвратов излишков материала со строительного участка на склад согласно требованиям контракта.

- заработной платой производственных работников. Труд, относимый на контракт, может включать офисную работу, связанную с составлением планов и документов (включая учет рабочего времени для работников с твердым окладом), производственные операции непосредственно на фабрике и работа на строительном участке. Вся работа на месте строительства по контракту рассматривается как прямой труд. Для раскрытия времени работы строителями на различных участках может оказаться не0бходимым готовить табели учета рабочего времени. Все затраты по такому труду дебетуются на счет контракта.

- прямые расходы. Помимо материала и труда, существуют прямые затраты по контракту, которые имеют большое значение. Под данную категорию подпадают две основные статьи, а именно производственные помещения и работа по суб-подряду.

Производственные установки и оборудование могут быть приобретены специально для контракта. В данном случае счет контракта дебетуется по себестоимости. Либо производственные установки могут быть переданы другим контрактом. В этом случае мы имеем чacтично списанную стоимость, которая дебетуется на счет нашего контракта и кредитуется на счет контракта, с которого она была списана. В конце каждого финансового периода стоимость амортизации производственных установок, находящихся в собственности, представляется как кредитовая проводка на счете контракта (т.е. сальдо переносится на начало следующего периода). Чистый результат бухгалтерских проводок заключается в том, что амортизация производственных установок автоматически дебетуется на счет контракта. Производственные установки могут быть арендованы для использования по определенному контракту. Так как компания не владеет данными производственными установками, единственной журнальной проводкой будут расходы по аренде, которые дебетуются на счет контракта. Также возможно дебетовать счет контракта условными затратами по аренде производственных установок, принадлежащих компании, тем самым, арендованные производственные установки будут учитываться как отдельная экономическая единица.

Стоимость каждого контракта согласуется между компанией и клиентом и известна под названием стоимость контракта. В случае, когда имеют место крупные контракты и где работа растягивается на многие месяцы или даже годы, подрядчик будет ожидать получения промежуточных платежей от своего клиента соответственно стоимости контракта. Такие платежи будут соотноситься с размером работ по контракту, выполненных на данный момент времени.

При использовании системы калькуляции по контракту рекомендуется придерживаться установленных для этой системы принципов:

1. Не рассчитывать прибыль на ранних этапах выполнения контракта — это низкая достоверность оценки доходов и затрат.

2. Проявлять осмотрительность — убытки, выявленные в отчетном периоде, должны быть отнесены к себестоимости реализованных работ этого же периода. Если ожидаются убытки, то их сумма включается в себестоимость реализованной продукции после того как установлена вероятность убытков. Например, создается резерв на оплату отпусков рабочих и начислений, связанных с оплатой отпускных сумм.

3. Быть осмотрительным при значительных затратах на контракт, выполненный в пределах 35—85%.

Принимая решение относительно того, какой размер прибыли может приписываться по незавершенным контрактам, должны приниматься во внимание следующие аспекты:

1. Прежде, чем брать любой размер промежуточной прибыли, должно быть точно известно, что контракт будет успешным;

2. Любая прибыль должна


8-09-2015, 14:30