Аудиторский риск 4

В ситуациях, когда достаточно легко использовать активы компании в личных целях (денежные средства, легкореализу­емые ценные бумаги), возрастает и величина чистого риска.

Величина чистого риска всегда прямо пропорциональна сум­ме, отраженной по данному счету, а также размеру выборки и за­висит от характера элементов выборки.

В любом случае оценка аудитора должна основываться на до­казательствах, которые он получил на первом этапе, и величина контрольного риска может быть уменьшена по мере накопления дополнительных данных. Если аудитор считает, что действитель­ная величина риска может быть ниже первоначальной оценки, то он принимает решение о дополнительной проверке конт­рольных процедур. В результате аудитор должен решить, какой уровень риска неэффективности СВК он будет использовать для дальнейшего планирования своих действий: максимально высо­кий, основанный на уже имеющихся данных, или более низкий, учитывая и сравнивая стоимость проверки СВК и проведения те­стирования операций и деталей баланса.

В отличие от аудиторского чистый риск и контрольный риск устанавливаются для каждой статьи в отдельности, так как фак­торы, их определяющие, варьируют от счета к счету; в связи с этим величина процедурного риска, а следовательно, и объем не­обходимых данных для составления мнения о правильности ста­тей также различны.

Аудитор стремится, чтобы риск неправильного мнения был не­значителен, или, другими словами, к высокой степени уверенно­сти, что финансовые отчеты свободны от существенных ошибок.

Термин «общий (аудиторский) риск» используется для описания риска в случае, если аудитор вынесет неверное суждение (которое заключается или в том, что финансовые отчеты в целом составлены правильно, когда это противоречит действительности, или, наобо­рот, в том, что финансовые отчеты составлены неправильно, когда они верны). Практика свидетельствует о том, что аудиторы особен­но подвержены риску вынесения «чистого» суждения по значитель­но отступающим от истины финансовым отчетам. Составление условного или отрицательного заключения по правильно состав­ленным финансовым отчетам считается маловероятным, поскольку тревога клиента о неблагоприятных последствиях такого мнения обычно приводит к длительному изучению им данных, ситуации и своевременному выявлению ошибки еще до вынесения аудитором своего суждения. Тем не менее, оба аспекта общего аудиторского риска существенно затрагивают интересы аудиторов.

Общий аудиторский риск — это комбинация различных ви­дов риска по каждому суждению, относящемуся к каждому счету или группе счетов. Рассмотрение общего аудиторского риска в связи с финансовыми отчетами в целом обычно не практикуется. Чаще используется рассмотрение риска для конкретных сужде­ний, связанных с конкретными бухгалтерскими счетами, группа­ми счетов или имеющими к ним отношение классами операций, поскольку они, вероятно, будут иметь различные модели риска и аудиторские процедуры, применяемые к ним, будут иметь раз­личный уровень материальности.

Первоочередной задачей в организации аудиторской проверки является ограничение аудиторского риска в отдельных счетах или операциях таким образом, чтобы при завершении аудита суммар­ный аудиторский риск был сведен до достаточно низкого уровня или, наоборот, чтобы уровень уверенности аудитора в своих выво­дах был достаточно высок, чтобы позволить ему выразить мнение относительно финансовой отчетности в целом. Вторичная задача — достижение желаемой уверенности наиболее эффективным путем.

Аудиторский риск на уровне счета или класса операций имеет два главных составных элемента: 1) риск (состоящий из внутрен­него риска и контрольного риска) содержания в финансовых от­четах (по отдельности или в совокупности) неточных или непра­вильных сведений (как результат ошибок или злоупотреблений), являющихся существенно важными, и 2) риск необнаружения значительных неточностей в процессе детальных аудиторских проверок или аналитических процедур.

Неотъемлемый и контрольный риски отличаются от риска не­обнаружения тем, что аудитор может только оценить их, но не контролировать; оценка аудитором внутреннего и контрольного рисков способствует их лучшему пониманию, но не уменьшает и не изменяет их. Риск необнаружения аудитор может контроли­ровать, изменяя характер, время и масштабы отдельных прове­рок на существенность.

Для практического применения были разработаны четыре определения риска необнаружения:

· минимальный риск — в случае, когда СВК клиента предвари­тельно была оценена аудиторской фирмой как эффективная и аудитор полагается на нее, делая акцент на проверке контроля, а не на детальных процедурах;

· низкий риск — в случае, когда СВК клиента была оценена аудиторской фирмой как эффективная, но аудитор не полагается полностью на нее, планируя детальные процедуры, достаточные для обнаружения возможных значительных ошибок;

· средний риск — в случае, когда СВК клиента была оценена аудитором как неэффективная и аудитор планирует детальные процедуры;

высокий риск — в случае отсутствия СВК клиента планирует­ся практически сплошная проверка.

Среди множества методов аудиторской проверки, о которых будет рассказано позже, три метода непосредственно связаны с применением категории риска необнаружения: аналитические процедуры, проверки элементов для 100-процентного изучения (каждый из элементов обычно составляет значительную часть общего баланса статьи или группы счетов), проверки статистиче­ских выборок.

Для снижения аудиторского риска следует руководствоваться правилом: чем больше аудитор проверяет элементов, предназна­ченных для полного изучения, и чем более убедительным являет­ся анализ, тем меньшим будет объем выборки.

Аудитору необходимо обеспечить одинаковый уровень уверен­ности для того, чтобы в отношении бухгалтерской отчетности как крупных, так и малых экономических субъектов он смог выразить безоговорочно положительное мнение. Однако многие средства внутреннего контроля, которые могли бы быть применены в отно­шении крупных субъектов, нецелесообразно применять в малом бизнесе. Например, в малых экономических субъектах процедуры бухгалтерского учета могут выполняться малым числом лиц, кото­рые могут выполнять обязанности, связанные как с обработкой, так и хранением документации; таким образом, разделение обя­занностей может отсутствовать или быть весьма ограниченным.

В результате полученного понимания систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также тестов средств контроля аудитор может понять, какие недостатки существуют в этих систе­мах. Аудитор в разумные сроки должен уведомить руководство со­ответствующего уровня о выявленных им существенных недостат­ках структуры или функционирования систем бухгалтерского уче­та и внутреннего контроля. Обычно руководство информируют о существенных недостатках в письменном виде. Однако если ауди­тор считает, что информирование в устной форме является более целесообразным, такое сообщение информации следует отразить в рабочих документах аудитора. В сообщении важно отметить, что представлены только те недостатки, которые стали известны ауди­тору в ходе аудиторской проверки, а также что проверка не пред­назначена для определения полной эффективности систем бухгал­терского учета и внутреннего контроля управленческим целям.

Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск» дает следующее определение:

«Риск аудитора (аудиторский риск) означает вероятность того, что (бухгалтерская отчетность экономического субъекта может содержать 'не выявленные существенные ошибки и (или) искажения после подтверждения ее достоверности, или признать, что она содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений в бухгалтер­ской отчетности нет».

Аудиторский риск состоит из трех компонентов:

• внутрихозяйственный риск;

• риск средств контроля;

• риск необнаружения.

Риск наличия искажений в финансовых документах имеет два ас­пекта: внутренний риск и риск при контроле. Внутренний риск пред­ставляет собой склонность какого-либо бухгалтерского баланса или определенных деловых операций к искажениям без учета особенно­сти структуры контроля. Указанная склонность может возникать либо из-за условий, влияющих на предприятие в целом, либо из-за характеристик конкретных деловых операций или счетов. Риск при контроле — риск того, что структура контроля не может предупредить возникновение или обнаружить искажение материалов на опреде­ленный временной промежуток. Аудитор оценивает внутренний |риск, его условия и характеристики для определения областей, в ко­торых риск возникновения материальной ошибки может быть высо­ким. При оценке риска контроля аудитор анализирует элементы сис­темы контроля на предприятии и при необходимости проверяет

Аудиторский риск и его составные элементы

Федеральное правило (стандарт) № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом» уста­навливает единые требования к пониманию аудиторского риска и его составных частей.

Под термином «аудиторский риск» понимается риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в финан­совой (бухгалтерской) отчетности содержатся существенные искаже­ния. Аудиторский риск включает три составные части: неотъемлемый риск, риск средств контроля и риск необнаружения.

Термин «неотъемлемый риск» означает риск подверженности остатка средств на счетах бухгалтерского учета или группы однотипных операций искажениям, которые могут быть существенными (по от­дельности или в совокупности с искажениями остатков средств на дру­гих счетах бухгалтерского учета или групп однотипных операций), при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля.

Термин «риск средств контроля» означает риск того, что искаже­ние, которое может иметь место (в отношении остатка средств по сче­там бухгалтерского учета или группы однотипных операций) и быть су­щественным, не будет своевременно предотвращено или обнаружено и исправлено с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Термин «риск необнаружения» означает риск того, что аудитор­ские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажение ос­татков средств по счетам бухгалтерского учета или групп операций, ко­торое может быть существенным по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или группы операций.

После того как будут определены все риски и установлен соответ­ствующий план аудита, компоненты плана по неотъемлемому риску и риску контроля не подлежат изменению на основании полученных ау­диторских свидетельств. Если аудиторские свидетельства покажут, что ошибки, превышающие допустимую сумму, отсутствуют, то установ­ленная для данного участка сумма принимается. Но если аудиторские свидетельства покажут наличие ошибок, превышающих допустимую сумму, то от модели следует отказаться и проделать достаточное число процедур, чтобы с высокой степенью достоверности идентифициро­вать и количественно определить существующие ошибки.

Заключение

Аудитор должен провести обследование клиента и оценить значение каждого из факторов, влияющих на уровень риска. На основе обследования и оценки факторов аудитор сможет субъективно установить уровень риска, утверждая, что финансовая отчетность и после окончания аудита может содержать существенные ошибки. В процессе проверки аудитор получает дополнительную информацию о клиенте и может изменять свою оценку приемлемого уровня аудиторского риска. В тех случаях, когда аудитор полагает, что вероятность банкротства клиента вы сока, ив связи с этим возрастает предпринимательский риск аудитора, необходимо снизить уровень приемлемого аудиторского риска.

Задача

В результате аудиторской проверки основных средств выявлено, что организация использует в процессе производства полностью самортизированное оборудование (сепаратор), а также автомобиль ВАЗ-2101, которые списаны с баланса организации в прошлых годах. Первоначальная стоимость оборудования составляет 60 000 руб., автотранспортного средства - 30 000 руб. Какие рекомендации должен дать аудитор по исправлению данной ошибки?

Решение:

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, стоимость объекта основных средств (ОС) подлежит списанию с бухгалтерского баланса в случаях, если объект ОС выбывает или постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации.

При выбытии объектов ОС в дебет счета 01 "Основные средства", субсчет 01-2 "Выбытие основных средств", переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Таким образом, при списании с баланса полностью самортизированных основных средств в прошлых годах организацией были сделаны следующие проводки:

По оборудованию (сепаратор):

Д-т 01.2"Выбытие основных средств" К-т 01.1 "Основные средства" 60 000 руб.

Д-т 02"Амортизация основных средств" К-т 01.2 "Выбытие основных средств" 60 000 руб.

Аналогично по автотранспортному средству:

Д-т 01.2 "Выбытие основных средств"К-т 01.1 "Основные средства" 30 000 руб.

Д-т 02 "Амортизация основных средств" к-т 01.2 "Выбытие основных средств" 30 000 руб.

Организация использует в производственном процессе и оборудование (сепаратор), и автотранспортное средство, основные средства не ликвидированы, следовательно, у организации не было оснований списывать с бухгалтерского баланса стоимость этих объектов ОС.

Выявленная аудиторами ошибка должна быть исправлена методом внесения сторнировочных записей по вышеописанным счетам бухгалтерского учета.

Согласно Приказа Министерства Финансов РФ от 22 июля 2003 г. N 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (в ред. Приказа Минфина РФ от 31.12.2004 N 135н), в случаях выявления организацией в текущем отчетном периоде неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в прошлом году исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый отчетный год (после утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности) не вносятся.

Исправления в учете и отчетности отражаются в периоде обнаружения ошибок.

Литература

Аудит: учебник / под ред. В.И.Подольского. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: 2007г.

Аудит: учебник / Рогуленко Т.М. - изд. с изм. – М.: Экономист, 2006г.

Аудит: учебник. / Шеремет А.Д., Суйц В.П. - 5-е изд. перераб. и доп. – М.: 2006г.