- учет так называемых последующих затрат, т. е. затрат, связанных с содержанием объекта внеоборотных активов на балансе организации. ПБУ 14/2000 не устанавливает правил признания и отражения в бухгалтерском учете последующих затрат.
3. УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ ПО ДВИЖЕНИЮ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ.
Бухгалтерский учет наличия и движения нематериальных активов, принятых на баланс, ведётся на одноименном активном инвентарном счете. Аналитический учет по этому счету организуется по видам нематериальных активов и инвентарным объектам. В частности, к счету Нематериальных активов могут быть открыты субсчета «Права на объекты промышленной собственности», «Права на программы для ЭВМ», «Организационные расходы», «Права пользования земельными участками и природными ресурсами». Организация самостоятельно разрабатывает перечень субсчетов и аналитических счетов исходя из специфики деятельности.
Порядок учетных записей по поступлению нематериальных активов не зависит от источника поступления и использованной суммы расчетов. Принятие к учёту нематериальных активов, приобретённых за плату у других организаций и лиц, внесенных учредителями в счет вкладов в уставный капитал организации, а также полученных безвозмездно от других организаций и лиц либо в качестве государственной помощи, отражается следующей записью:
Дт 04 Кт 08
На счете 08 предварительно собираются все фактические затраты на приобретение объекта нематериальных активов и определяется по дебету этого счета в корреспонденции со счетами 60, 75, 98.
Аналитический учет затрат по счету 08 ведётся по каждому приобретаемому нематериальному активу. Списание накопленных затрат с этого счета производится после приемки объекта для использования.
Выбытие нематериальных активов организации происходит в результате следующих хозяйственных ситуаций:
Передача нематериальных активов в доверительное управление не является выбытие активов.
Документальным основанием для отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с выбытием и списанием нематериальных активов, является:
К акту необходимо приложить все технические, правовые и расходные документы, относящиеся к этому объекту.
При списании объекта нематериальных активов издаётся приказ или распоряжение руководителя предприятия.
На основании акта делается запись в карточку по учету нематериальных активов.
Согласно действующему Плану счетов отдельный счет для учета операций по выбытию нематериальных активов.
Согласно действующему Плану счетов отдельный счет для учета операций по выбытию нематериальных активов не используется, т. е. операции по выбытию объектов отражаются непосредственно на счете 04. Открытие к этому счету специального субсчета по выбытию нематериальных активов Планом счетов не предусмотрено.
Для обобщения информации о выбытии нематериальных активов, принадлежащих организации, а также для определения финансового результата от этих операций предусмотрены счета «Продажи» и «Прочие доходы и расходы».
Счет 90 используется только тогда, когда предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие объекты, является предметом деятельности организации. Во всех остальных случаях используется счет 91.
Рассмотрим общую схему организации учёта выбытия нематериальных активов на счетах бухгалтерского учета.
Если амортизационные отчисления по выбывающим нематериальным активам отражались в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на счете 05, то одновременно со списанием стоимости этих нематериальных активов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений.
Списание сумм накопленных амортизационных отчислений по выбывающему объекту нематериальных активов производится на счете 04.
При выбытии нематериальных активов их стоимость, учтенная на счете 04, уменьшается на сумму начисленной за время использования амортизации (с Д 05). После окончания процедуры выбытия актива его остаточная стоимость списывается со счета 04 на счет 91, на котором сначала формируется финансовый результат от операции продажи объекта нематериального актива
В соответствии с п. 23 ПБУ 14/2000 доходы и расходы от списания нематериальных активов относятся на финансовые результаты у коммерческой организации и отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся.
3.1. Реализация нематериальных активов.
Продажа нематериальных активов осуществляется на основе целого ряда договоров: об уступке прав, лицензионного договора, договора о ноу-хау и др.
Продажная цена определяется в договоре. Реализация нематериальных активов подлежит обложению НДС, т. е. продажа объектов нематериальных активов производится по ценам, включающим НДС. Полученная от покупателя сумма НДС подлежит уплате в бюджет.
Финансовый результат от реализации нематериальных активов определяется как разница между продажной и остаточной стоимостью объекта без учета расходов, связанных с продажей. Таким образом, указанные расходы относятся на финансовые результаты организации, но не уменьшают налогооблагаемую прибыль.
При определении выручки от реализации нематериальных активов необходимо учитывать следующие особенности:
3.2. Списание нематериальных активов по причинам нецелесообразности дальнейшего использования или по истечении срока действия прав.
Выбытие нематериальных активов в результате их списания происходит в основном по истечении срока их службы и если они полностью амортизированы. Прежде чем списать нематериальные активы за непригодность, предприятие должно определить, что данный нематериальный актив нельзя больше использовать. Для этого приказом руководителя на предприятии специальная комиссия, в состав которой входит и главный бухгалтер. Комиссия должна установить причины списания объекта, составив об этом соответствующий акт.
После этого акт на списание нематериальных активов передаётся в бухгалтерию предприятия. И на его основании в инвентарной карточке делается отметка о выбытие актива.
В соответствии с п. 23 ПБУ 14/2000 доходы и расходы от списания нематериальных активов относятся на финансовые результаты организации и отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся.
Для целей налогообложения убытки от списания нематериальных активов относятся к внереализационным расходам, но не уменьшают налогооблагаемую прибыль.
Также существуют некоторые виды выбытия нематериальных активов:
1. Передача нематериальных активов в качестве вклада в совместную деятельность.
2. Передача нематериальных активов в качестве вклада в уставный капитал.
3. Безвозмездная передача нематериальных активов другим организациям.
4. Учет операций, связанных с предоставлением права на использование нематериальных активов.
4. АМОРТИЗАЦИЯ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ.
В соответствии с п. 14 ПБУ 14/2000 стоимость нематериальных активов погашается путем начисления амортизации. ПБУ 14/2000 предусматривает. Что для коммерческих организаций посредством амортизации погашается стоимость нематериальных активов любого вида.
АМОРТИЗАЦИЯ – это осуществляемый по определенным правилам учет постепенного переноса части затрат, связанных с приобретением изнашиваемого имущества, на издержки производства или обращения.
Порядок начисления амортизации по нематериальным активам и ее учета определяется в следующих документах:
Для того чтобы предприятие имело право начислять амортизацию по принадлежащим ему правам – нематериальным активам, должны соблюдаться следующие условия:
Если вышеуказанные условия соблюдены, то согласно ПБУ 14/2000 амортизация нематериальных активов исчисляется по нормам, рассчитанным самой организацией исходя из первоначальной стоимости и срока полезного использования тех или иных нематериальных активов.
Норма амортизации – выраженная в процентах часть первоначальной стоимости нематериальных активов, подлежащая включению в состав текущий издержек производства или обращения (например, за месяц).
Сроком полезного использования признается период, в течение которого использование нематериального актива приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп нематериальных активов срок полезного использования определяется исходя из количества продукции или иного натурального объемного показателя, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.
Срок полезного использования нематериальных активов определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету одним из двух возможных вариантов:
- экспертным , при котором в качестве эксперта может выступать либо организация, ступающая права на пользование нематериальным активом, либо специалист – оценщик;
- расчетным , при котором организация самостоятельно рассчитывает срок полезного использования нематериального актива.
Определение срока полезного использования нематериальных активов производят:
1. исходя из срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству РФ;
2. исходя из ожидаемого срока использования этого объекта.
При применении первого способа срок полезного использования совпадает со сроком действия охранного документа (патента, свидетельства и т. п.) или со сроком действия лицензионного договора. Для определения срока полезного использования нематериальных активов необходимо знать сроки действия охранных документов.
При применении второго способа организация самостоятельно определяет ожидаемый срок полезного использования, в течение которого она может получить экономические выгоды, и утверждает его организационно – распорядительным документом (приказом или распоряжением руководителя организации).
По нематериальным активам, для которых невозможно определить срок использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации).
Срок полезного использования нематериальных активов не может превышать срока деятельности организации. В отличие от объектов основных средств по нематериальным активам отсутствуют сроки или нормы, устанавливаемые в централизованном порядке.
Основные правила начисления амортизации по нематериальным активам:
- амортизация не начисляется, согласно п. 56 «Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ», по нематериальным активам некоммерческих организаций;
- амортизация не начисляется по нематериальным активам других лиц, а именно, на интеллектуальную собственность, не принадлежащую организации, но используемую организацией на основе прав использования объектов интеллектуальной собственности, предоставленных организации правообладателями по лицензионным и другим договорам, и учитываемую на забалансовом счете.
ПБУ 14/2000 предусмотрено несколько способов начисления амортизационных отчислений:
- линейный способ;
- способ уменьшаемого остатка;
- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Применение одного из способов по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего их срока полезного использования и изменению не подлежит. Используемые способы начисления амортизации по отдельным объектам нематериальных активов должны быть отражены в учетной политике организации. Годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется:
Согласно п. 21 ПБУ 14/2000, амортизационные отчисления по нематериальным активам могут отражаться в бухгалтерском учете одним из двух способов:
1. накоплением соответствующих сумм на отдельном счете – по К05;
2. уменьшением первоначальной стоимости объекта нематериального актива – непосредственно по К04.
При первом способе согласно Плану счетов для обобщения информации об амортизации, накопленной за время использования объектов нематериальных активов организация (за исключением объектов, по которым амортизационные отчисления списываются непосредственно в К 04), используется счет 05.
Ежемесячно начисленные суммы амортизации объектов нематериальных активов отражаются в бухгалтерском учете по К 05 в корреспонденции со счетами затрат на производство (расходов на продажу – для организаций торговли):
Д20,25,26,44 К05
При выбытии (продаже, списании, передаче безвозмездно и др.) объектов нематериальных активов сумма начисленной по ним амортизации списывается с Д05 счета в К04.
Аналитический учет по счету 05 ведется по отдельным объектам нематериальных активов.
При втором способе суммы амортизационных отчислений уменьшают первоначальную стоимость объекта нематериальных активов и списываются непосредственно в К04 в корреспонденции со счетами затрат на производство.
Амортизация организационных расходов и деловой репутации должна отражаться в бухгалтерском учете только вторым способом путем равномерного уменьшения первоначальной стоимости в течение 20 лет.
При применении второго способа в бухгалтерском учете организации начисление амортизации отражается проводкой:
Д20,23,25,26,44 К04
Если амортизационные отчисления, по каким – либо материальным активам отражаются в бухгалтерском учете путем уменьшения их первоначальной стоимости, то после полного погашения этой стоимости, данные объекты продолжают отражаться в бухгалтерском учете в условной оценке, принятой организацией, с отнесением суммы оценки на финансовые результаты организации. В учете это оформляется проводкой:
Д04 К91
По общему правилу, когда стоимость какого – либо актива не может быть определена, ее устанавливают, исходя из существующих рыночных цен на данный актив. Таким образом, для определения условной оценки предприятие может либо пригласить независимого оценщика, либо само установить условную стоимость нематериального актива исходя из оставшегося срока полезного использования и текущей рыночной стоимости аналогичных активов.
Начисление амортизации по этой вновь образованной стоимости нематериальных активов ПБУ 14/2000 не предусмотрено.
Если амортизационные отчисления, по каким – либо нематериальным активам отражается в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм, то одновременно со списанием стоимости этих объектов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений.
Доходы и расходы от списания нематериальных активов отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся и на который приходится дата списания. Доходы и расходы от списания нематериальных активов относятся на финансовые результаты организации как операционные.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ.
В условиях перехода предприятия к рынку значительно возрастает роль бухгалтерского учета как важнейшего средства получения полной и достоверной информации об имуществе предприятия и его обязательствах и своевременного доведения этих сведений до пользователей.
В связи с расширением прав предприятий в области постановки и ведения бухгалтерского учета перед бухгалтерскими службами возникает проблема оптимальной организации учета различных объектов: основных средств, нематериальных активов, процессов производства и реализации, расчетов, капитальных и финансовых вложений и др.
Для учета нематериальных активов вследствие их разнообразия по составу и назначению имеет значение их классификация, исходя из которой и составляется отчетность о наличии и движении нематериальных активов, отсюда учет данного вида средств организуется в бухгалтерии по их видам, независимо от организационно – правой формы собственности предприятия.
Аналитический учет, организованный с применением вычислительной техники, позволяет сократить трудоемкость, затраты времени, повысить качество контроля, обеспечивает быстрый доступ к информации.
Особенностью учета нематериальных активов, в частности выбытия, является определение финансового результата по данной операции с последующим его отнесением либо на прибыль, либо на убытки.
Следует отметить, что нематериальные активы как объекты учета еще недостаточно изучены и не регламентированы должным образом. В качестве примера можно привести лицензии на право осуществления какой – либо деятельности. Дело в том, что если срок меньше 1 года, то она не относится к нематериальным активам, и в нормативных документах отсутствует информация о списании стоимости такой лицензии. Отсюда возможны разногласия (особенно с налоговыми органами) по порядку учета подобных объектов. Организации должны в этом случае искать варианты решения этих проблем (в том числе с помощью специалистов - экспертов).
ЛИТЕРАТУРА:
1. Астахов В.П. Бухгалтерский (финансовый) учет: Учебное пособие. М., 2000
2. Бакаев А.С., Безруких П.С., Врублевский Н.Д. и др. Бухгалтерский учет/од ред. П.С. Безруких. 4-е изд., перераб. и доп. М.: Бухгалтерский учет, 2002
3. Соловьева Г.М. Учет нематериальных активов. М.: Финансы и статистика, 2001
4. Стасенко А. В. Учет нематериальных активов согласно новому ПБУ 14/2000 // Главбух. 2000. №23.
5. Тумасян Р.З. Учет нематериальных активов. М.,2001
6. Хахонова Н.Н. Учет нематериальных активов. Классификация, учет, хозяйственные ситуации и задачи: Учебно-практическое пособие. Ростов н / Д6 «Феникс», 2001.
8-09-2015, 15:47