ВСЕРОССИЙСКИЙ ЗАОЧНЫЙ ФИНАНСОВО-ЭКОНОМИЧЕСКИЙ ИНСТИТУТ
Курсовая работа
по дисциплине:
«Бухгалтерская (финансовая) отчетность»
на тему «Основные принципы и методика составления консолидированной отчетности»
Выполнила:
Студентка: 4 курса, вечер
Факультет: учетно-статистический
№ зачетной книжки: 1111111111111
Проверила:
2010г.
Содержание
Введение ………………………………..…………………………………......... 3
ГЛАВА I. Сводная (консолидированная) бухгалтерская отчетность
1.1 Консолидированная бухгалтерская отчетность …………………….……... 5
1.2. Принципы составления консолидированной
бухгалтерской отчетности ……………………………...…………………….… 8
1.3. Процедура консолидирования …………………………………………..…. 9
1.4. Методы консолидации ……………………………………………….….... 11
1.4.1. метод покупки …………………………………………………...... 13
1.4.2. методслияния …….……………………………………………..... 14
1.4.3. метод долевого участия ……….…………………………….….... 16
1.4.4. метод пропорциональной консолидации
для совместных предприятий………………………..……………….…. 18
ГЛАВА 2. Общие правила составления консолидированной отчетности …..20
Заключение …………………………………………………………………....... 24
Список использованной литературы…………...………………………………25
Введение
Определяющими факторами развития современной экономики России становятся компании крупного и среднего бизнеса. Важную роль здесь играют процессы динамичной реорганизации компаний, в том числе их объединение в крупные холдинговые структуры. Управление такими структурами требует качественно иного информационного обеспечения, основополагающим элементом которого выступает консолидированная финансовая отчетность группы взаимосвязанных компаний. Консолидированная бухгалтерская отчетность не заменяет финансовых отчетов отдельных компаний группы, но дает объективное и целостное представление об имущественном и финансовом состоянии группы в целом как единой экономической единицы.
Актуальность выбранной темы исследования определяется экономической целесообразностью. Благодаря объединению нескольких мелких коммерческих организаций, юридически самостоятельных, но экономически взаимосвязанных могут быть получены следующие выгоды: экономия на налоговых платежах; снижение ответственности риска в ведении бизнеса ввиду дробления и ограничения юридической ответственности по обязательствам; достигается большая мобильность в освоении новых форм приложения капитала и рынков сбыта.
Также можно отметить, что консолидированная отчетность выходит за внутренние информационные рамки группы; она становится фактором принятия аргументированных эффективных управленческих решений не только внутренних, но и внешних пользователей финансовой отчетности. Консолидированная финансовая отчетность способствует решению такой проблемы современной экономики, как вовлечение свободных денежных средств инвесторов в реальный ее сектор, прежде всего, через рынок ценных бумаг. Определяющими условиями этого процесса являются достоверность и полнота финансовой информации об организациях-эмитентах.
Целью настоящей работы является рассмотреть порядок составления консолидированной финансовой отчетности на примере конкретного предприятия, изучить теоретические и нормативно-правовые аспекты консолидации.
Для достижения поставленной цели необходимо решить следующий круг задач:
- рассмотреть основные понятия и проблемы составления консолидированной отчетности;
- рассмотреть принципы составления консолидированной отчетности;
- рассмотреть процедуры составления консолидированной отчетности;
- рассмотреть методы консолидации;
- изучить общие правила составления консолидированной финансовой отчетности.
ГЛАВА 1. СВОДНАЯ (КОНСОЛИДИРОВАННАЯ) БУХГАЛТЕРСКАЯ ОТЧЕТНОСТЬ
1.1. Консолидированная бухгалтерская отчетность
«Под консолидированной финансовой отчетностью понимается система показателей, отражающих финансовое положение, финансовые результаты деятельности изменения финансового положения группы организаций, определяемых в соответствии с МСФО».[1]
Сводная (консолидированная) бухгалтерская отчетность группы взаимосвязанных организаций объединяет бухгалтерскую отчетность головной организации и ее дочерних обществ, а также включает данные о зависимых обществах, являющихся юридическими лицами по законодательству места ее регистрации.
Деление на дочерние и зависимые общества обусловлено различной степенью контроля, или влияния материнской компании на то или иное предприятие. Контроль для целей составления консолидированной отчетности может быть решающим, совместным и значительным. Прежде всего следует выделитьдочерние предприятия, на которые материнская компания оказывает решающее влияние, т.е. имеет возможность непосредственно или опосредованно обеспечивать принятие тех или иных решений.
«Общество признается дочерним, если другое (основное) хозяйственное общество (товарищество) в силу преобладающего участия в его уставном капитале, либо в соответствии с заключенным между ними договором, либо иным образом имеет возможность определять решения, принимаемые таким обществом».[2]
Обычно такая степень контроля достигается, если головное предприятие имеет более 50% голосующих акций или уставного капитала дочернего предприятия. Это условие предусмотрено как международными, так и российскими правилами.
«Общество признается зависимым, если другое (преобладающее) общество имеет более 20 процентов голосующих акций первого общества».[3]
«Суть процесса консолидации состоит в проведении операций взаимоисключения отдельных показателей отчетности предприятий группы при объединении их в консолидированную отчетность. В международной практике операции взаимоисключения называются элиминированием статей. Элиминирование статей – обязательная операция при составлении любого консолидированного отчета. Такой порядок составления консолидированной отчетности является общепризнанным и отражен как в Международных стандартах финансовой отчетности, так и в Методических рекомендациях по составлению и предоставлению сводной бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина РФ от 30.12.96г. №112 (ред.12.05.99), а также в Порядке ведения сводных (консолидированных) учета и отчетности и баланса финансово-промышленной группы, утвержденном постановлением Правительства Российской Федерации от 09.01.97г. № 24.»[4]
Консолидированная финансовая отчетность составляется в объеме и порядке, установленных Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) и включает сводный (консолидированный) баланс, сводный (консолидированный) отчет о прибылях и убытках, пояснения к сводной (консолидированной) отчетности.
Не всегда отчет группы предприятий может включать все перечисленные позиции; состав консолидированной отчетности в разных странах может быть различным. Различной может быть и структура консолидированного баланса или счета прибылей и убытков.
При составлении сводной бухгалтерской отчетности материнская организация может дополнить типовые формы данными, необходимыми пользователям сводной бухгалтерской отчетности. При этом числовые показатели об отдельных активах, пассивах и хозяйственных операциях должны приводиться в сводной бухгалтерской отчетности обособленно, если без знания о них для пользователей невозможна оценка финансового положения группы или финансового результата ее деятельности. Если такие показатели не имеют существенного значения, то их отражают общей суммой.
Достоверность составления и соблюдение порядка представления сводной бухгалтерской отчетности обеспечивает руководитель материнской компании.
Объем, порядок и сроки представления бухгалтерской отчетности дочерними и зависимыми обществами материнской организации также устанавливает материнская организация.
Сводная бухгалтерская отчетность представляется учредителям (участникам) головной организации. Иным заинтересованным пользователям сводная бухгалтерская отчетность представляется в случаях, установленных законодательством Российской Федерации, или по решению головной организации.
Головной организации целесообразно составлять сводную бухгалтерскую отчетность не позднее 30 июня следующего за отчетным года, если иное не установлено законодательством Российской Федерации или учредительными документами этой организации.
Сроки представления годовой консолидированной отчетности не позднее 30 дней следующего за отчетным года, если иное не установлено законодательством или учредительными документами головной организации.
Необходимо отметить, что в России, как и во многих странах мира разработаны нормативные документы, подробно регламентирующие процесс составления консолидированной отчетности, но российские документы содержат базовую информацию о порядке составления, не отражая многих аспектов этого процесса. Поэтому российские предприятия, выходящие на международные рынки для составления консолидированной отчетности пользуются международными стандартами. Такими как МСФО 22 «Объединение компаний», МСФО 27 «Сводная финансовая отчетность и инвестиции в дочерние компании».
1.2. Принципы составления консолидированной бухгалтерской отчетности
При подготовке консолидированной отчетности должны быть соблюдены следующие принципы:
· Принцип единой даты составления, предполагает объединение в консолидированную отчетность бухгалтерской отчетности, составленной за один и тот же период и на одну и ту же отчетную дату. Как правило консолидированная отчетность составляется на дату отчета головного предприятия.
· Принцип единого денежного измерения, т.е. в единой валюте. В качестве единицы измерения обычно принимают валюту отчетности головного предприятия.
· Принцип единства методов оценки статей баланса. Прежде чем приступить к составлению консолидированного отчета, необходимо привести все статьи отчетов предприятий группы к единой оценке. Обычно, в качестве базовой оценки используется методология головного предприятия.
· Принцип продолжительности использования методов консолидации.
Методы консолидации и формы предоставления консолидированного отчета
должны применяться продолжительное время для сравнимости показателей.
· Принцип полноты информации содержит требование о включении в консолидированную бухгалтерскую отчетность всех активов, пассивов, доходов и расходов головного предприятия и дочерних в полном объеме независимо от доли головного предприятия в капитале дочернего. В консолидированном балансе одной строкой должна показываться доля меньшинства.
«В МСБУ-27 специально указано, что в консолидированном бухгалтерском балансе доля меньшинства отражается отдельно от обязательств и капитала материнской компании. В консолидированном отчете о прибылях и убытках доля меньшинства в прибыли консолидированной группы компаний отражается отдельно».[5]
· Принцип существенности информации - консолидированный отчет должен содержать лишь существенную для пользователей информацию.
· Принцип рациональности. Согласно этому принципу данные о дочернем предприятии могут не включаться в консолидированный отчет группы, если включение бухгалтерской отчетности этого дочернего предприятия в консолидированную бухгалтерскую отчетность противоречит требованию рациональности ведения бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации. В этом случае стоимостная оценка участия головного предприятия в дочернем должна быть отражена в консолидированной бухгалтерской отчетности в порядке, установленном для отражения финансовых вложений.
1.3. Процедура консолидирования
Консолидирование должно обеспечить исключение повторного учета взаимных операций компаний группы.
При составлении консолидированной отчетности данные отчетности материнской компании и дочерних предприятий объединяют поэтапно, чтобы представить их как единую хозяйственную организацию. В этих целях сначала постатейно суммируют статьи отчетности компаний группы, а затем исключают взаимные инвестиции и операции. В общем виде это можно представить следующим образом:
¨ затраты по инвестициям инвестора элиминируются собственным капиталом инвестируемых предприятий;
¨ остатки непогашенной задолженности по внутрифирменным операциям, таким, как внутрифирменные продажи, расходы, займы, дивиденды, элиминируются полностью;
¨ нереализованная прибыль по внутрифирменным операциям в остатках товаров и в основных средствах элиминируются в полном объеме;
¨ нереализованные убытки по внутрифирменным операциям в остатках активов также элиминируются;
¨ чистая прибыль, принадлежащая сторонним (миноритарным) акционерам дочернего предприятия (доля меньшинства), указывается отдельно от прибыли, принадлежащей материнской компании;
¨ в консолидированной отчетности следует также выделить долю меньшинства в нетто-активах (или собственном капитале).
При составлении консолидированного баланса особое значение имеет порядок объединения долговых обязательств. С правовой точки зрения концерн (группа предприятий) не может иметь долговых обязательств или задолженности по отношению к самому себе. Поэтому кредиты и прочие долговые обязательства, отчисления в резервный фонд и задолженность между предприятиями, входящими в группу, должны исключаться. Это касается, прежде всего, следующих статей баланса:
¨ задолженности по взносам в уставный капитал;
¨ расчетов по коммерческим операциям;
¨ кредитов, выданных предприятиям группы;
¨ долгосрочных финансовых вложений;
¨ векселей;
¨ прочей задолженности;
¨ краткосрочных финансовых вложений.
Элиминируются инвестиции материнской компании в дочерние предприятия и доля, принадлежащая материнской компании в акционерном капитале дочерних предприятий.
Статьи собственного капитала дочернего предприятия, подлежащие консолидации, следующие:
¨ уставный капитал;
¨ резервный капитал;
¨ резервы, образованные из валового дохода;
¨ нераспределенная прибыль (непокрытый убыток);
¨ чистая прибыль (чистый убыток) текущего года.
Можно выделить этапы консолидирования баланса в зависимости от наличия или отсутствия взаимных операций:
¨ первичная консолидация (при составлении впервые консолидированной отчетности ранее независимых предприятий) связана с приобретением инвестируемого предприятия;
¨ последующая консолидация (при составлении консолидированной отчетности группы, образованной ранее и уже осуществляющей взаимные операции).
Методы формирования консолидированной бухгалтерской отчетности различаются процедурно и оказывают большое влияние на совокупные финансовые результаты, представляемые в консолидированной отчетности.
1.4. Методы консолидации
Основная цель составления консолидированной отчетности – представление пользователям экономической информации о деятельности
группы взаимосвязанных предприятий.
Под финансово-промышленной группой понимается совокупность юридических лиц, полностью или частично объединивших свои материальные и нематериальные активы на основе договора о создании финансово-промышленной группы в целях технологической или экономической интеграции для реализации инвестиционных и иных проектов и программ, направленных на повышение конкурентоспособности и расширение рынков сбыта товаров и услуг, повышение эффективности производства, создание новых рабочих мест. Участниками финансово-промышленной группы являются юридические лица, подписавшие договор о создании финансово-промышленной группы, и учрежденная ими центральная компания, уполномоченная ими на ведение общих дел и управление финансово-промышленной группой.
Таким образом, группа предприятий может быть сформирована по принципу вертикальной интеграции, когда между предприятиями, входящими в неё, существуют материнско-дочерние отношения, и по принципу горизонтальной интеграции, когда группа состоит из равноправных предприятий, которые объединяются для достижения какой-либо хозяйственной цели и назначают единый управляющий орган.
Основным признаком группы предприятий является наличие единого контроля над активами и операциями всех предприятий, входящих в группу.
В зависимости от вида интеграции в группе (вертикальные или горизонтальные связи), в международной практике существует два метода составления консолидированной отчетности, которые рассматриваются МСФО 22 «Объединение компаний» как:
· объединение компаний;
· объединение интересов.
В российской практике применяются следующие методы консолидации:
· метод приобретения (метод покупки)
· метод слияния
· метод долевого участия
· метод пропорциональной консолидации для совместных предприятий.
1.4.1. Метод покупки
Под объединением компаний понимается соединение отдельных компаний в один экономический субъект, в результате чего одна компания получает контроль над чистыми активами и финансово-хозяйственной деятельностью другой компании. При этом важнейшим критерием объединения компаний считается факт совершения одной компанией покупки собственного капитала другой компании. Результатом покупки может быть:
- прекращение деятельности приобретенной компании и присоединение её активов, капитала и обязательств к активам, капиталу и обязательствам компании-покупателя;
- возникновение между покупателем и приобретенной компанией материнско-дочерних отношений.
Объединение компаний здесь происходит по принципу вертикальной интеграции и консолидированная отчетность в этом случае составляется по методу покупки, в соответствии с которым компания-покупатель начиная с даты покупки должна:
- включать в отчет о прибылях и убытках финансовые результаты операций приобретаемой компании;
- отражать в балансе активы и обязательства приобретаемой компании и любую положительную или отрицательную величину деловой репутации, возникшей при покупке.
В случае если результатом покупки является прекращение деятельности приобретаемой компании, консолидация осуществляется и консолидированная отчетность составляется лишь один раз – в момент поглощения. В дальнейшем эти два предприятия становятся единым и составляют единую финансовую отчетность, а приобретение учитывается также как и приобретение любого актива. При консолидации осуществляются следующие процедуры:
- определяется рыночная стоимость приобретенного предприятия (его активов и обязательств) на дату приобретения;
- эта сумма отражается в учете предприятия-покупателя по статье долгосрочные инвестиции;
- разница между ценой, уплаченной за приобретенное предприятие, и его рыночной оценкой отражается по статье деловая репутации (гудвилл) или резервного капитала (отрицательный гудвилл, возникающий при покупке по цене, меньше рыночной стоимости). Гудвилл здесь отражает потенциальную доходность приобретаемого предприятия;
- прибыль приобретаемого предприятия, полученная до даты приобретения, не включается в консолидированную отчетность.
Если результатом покупки является возникновение между покупателем и приобретаемой компанией материнско-дочерних отношений, консолидация осуществляется и консолидированная отчетность составляется каждый отчетный период.
Особенностью консолидированной отчетности составленной по методу покупки является наличие в ней статей «Деловая репутация дочернего предприятия» (гудвилл) и «Доля меньшинства».
1.4.2 Метод слияния
Под слиянием компаний понимается объединение компаний в результате которого, акционеры объединившихся компаний осуществляют совместный контроль над их едиными чистыми активами и операциями для достижения продолжительного взаимного разделения рисков и выгод, относящихся к объединенной компании, причем покупателя определить невозможно. Результатом объединения интересов может быть:
- слияние двух компаний в одну и объединение их активов, капитала и обязательств;
- слияние акций объединяющихся компаний в один фонд без образования новой компании.
Объединение компаний, в таком случае, происходит на основе горизонтальной интеграции и консолидированная отчетность составляется по методу объединения интересов. Суть этого метода заключается в том, что слияние пакетов акций отражает объединение двух групп акционеров. В этом случае не уплачивается цена, а происходит взаимный обмен долями.
Метод объединения компаний основывается на следующих положениях относительно двух объединяемых субъектов:
- предприятия обменивают голосующие ценные бумаги, в сущности все права владения сохраняются;
- предприятия примерно одинаковы по размеру;
- управленческий персонал будет продолжать работу в оставшейся после слияния корпорации.
При консолидации производятся следующие процедуры:
- активы и пассивы не переоцениваются и не корректируются;
- инвестиции показываются по номиналу;
- прибыли, полученные до слияния, включаются в консолидированную отчетность.
Применение метода объединения интересов ограничивается лишь случаями, когда:
- одно из предприятий владеет более 90% номинального капитала другого;
- осуществляется обмен акций материнской компании на акции дочернего предприятия.
При этом методе отсутствует деловая репутация фирмы и не производится переоценка активов до их рыночной цены.
Первые два метода консолидации применяются, если материнская компания на дочернюю оказывает решающее влияние, т.е. имеет возможность непосредственно или опосредованно обеспечивать принятие тех или иных решений (и обладает 50% и более акций).
1.4.3 Метод долевого участия
Метод долевого участия применяется, если головная организация владеет 20%-50% акций зависимого общества.
По отношению к зависимым обществам, головная организация выступает как преобладающее общество, поскольку у предприятий группы, в случае, если головное предприятие не владеет 100% их акций (паев, долей), имеются так называемые малые владельцы, не оказывающие значительного влияния на финансово-хозяйственную политику этих предприятий, но имеющие права на долю капитала и прибыли.
Метод долевого участия состоит в том, что инвестиции принятые по фактическим затратам инвестора по окончании каждого отчетного периода корректируются на изменение доли инвестора в чистых активах компании, являющейся объектом инвестиций. На свою долю чистых активов объекта инвестиций инвестор переоценивает балансовую стоимость инвестиций и соответственно изменяет финансовый результат отчетного года. На сумму дохода, полученного от объекта инвестиций, инвестор уменьшает переоцененную балансовую стоимость инвестиций.
«В соответствии с концепцией доли участия в консолидированной отчетности должна быть отражена доля капитала (чистых активов) группы, принадлежащая малым владельцам акций дочерних предприятий. Доля меньшинства исчисляется как произведение суммы собственного капитала дочернего предприятия группы на процент его уставного капитала, принадлежащего малым владельцам.»[6]
Статься «доля меньшинства» отражает часть капитала, не принадлежащего его основным владельцам и поэтому в консолидированной отчетности она не отражается по статьям собственного капитала и рассматривается в качестве заемного капитала группы.
Метод долевого участия не применяется для учета инвестиций в ассоциированную компанию, если инвестировавшая компания сама является материнской, которая не должна составлять консолидированную отчетность, если она:
¨ сама является дочерней компанией и при этом имеет согласие акционеров материнской компании не составлять консолидированную отчетность, либо материнская компания имеет
8-09-2015, 13:42