Министерство образования Российской Федерации

Санкт-Петербургский инженерно-экономический университет

Филиал в г. Анадыре

КОНТРОЛЬНАЯ РАБОТА

Дисциплина:« ИСТОРИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО

УЧЕТА»

г. Анадырь

2005-2006г.

Возникновение науки об учете в Италии

Зарождение экономической и юридической школ учета. С начала XIXв. в итальянском учете наметились две тенденции. Первая выводила учет из отношений, возникающих между лицами, участвующими в хозяйственном процессе, в связи с движением и хранением ценностей (юридическое направление). Вторая была основана на учете самих ценностей (экономическое направление).

Начало юридическому направлению положил Никколо

д Анастасио (1803), который сформулировал следующие утверждения:

1. Учет — это регистрация прав и обязательств собственника. 2. В центре учетной системы находится счет «Капитал». Все факты хозяйственной жизни должны затрагивать этот счет. Например, оприходование товаров, поступивших от поставщиков, оформлялось проводками: дебет счета «Товары», кредит счета читал» и дебет счета «Капитал», кредит счета «Поставщики». Это объясняется тем, что при оприходовании товаров выполняется два договора: поставки (между поставщиком и собственником) и материальной ответственности (собственник передает това­ры администратору).

Точно так же трактовались и другие операции. Все они должны были быть непременно отражены на счете «Капитал». Поэтому эту систему называли четверной, ибо каждая операция тре­бовала минимум четыре записи. Такой подход усиливал конт­рольное значение бухгалтерской регистрации, так как на одном счете и притом главном — «Капитал» — должны были получаться контрольные итоги, подтверждающие правильность бухгалтер­ской разноски. Четверная бухгалтерия д'Анастасио предполагала учет движения ценностей между участниками хозяйственного процесса и смену их прав и обязательств. При этом любое движе­ние, утверждал д'Анастасио, протекает из одного места в другое и имеет двойной эффект. Отсюда необходимость двойной записи. Счета - это «станции», созданные для отражения изменений правоотношений лиц, участвующих в хозяйственном процессе.

Начало экономическому направлению было полажено Джузеппе Людовико Криппой (1838). Он указывал, что «цель учета сос­тоит в исследовании результатов хозяйственной деятельности» [Цит.: Галаган, 1923, с. 112], которая сопряжена с постоянными измене쭼иями объема и состава имущества. Эти изменения и есть предмет учета. Все счета делятся на две группы: первая включает счета капитала и его частей, вторая раскрывает структуру первых. Для Криппы недопустимо утверждение о том, что бухгалтерия учитывает права и обязательства лиц, участвующих в хозяйствен­ном процессе. Учет фиксирует изменение ценностей, движение вещей, а динамика обязательств — это только следствие хозяй­ственного процесса, причем далеко не самое значительное.

Н. д'Анастасио и Д.Л. Криппа стали предтечами трех школ итальянской научной бухгалтерии: ломбардской (Милан), тоскан­ской (Флоренция) и венецианской (Венеция). Представители каждой из этих школ оставили след в истории.

Ломбардская школа. Отцом науки о бухгалтерском учете счи­тают создателя ломбардской школы Франческо Виллу (1801 -1884). Он осуществил синтез юридических и экономических це­лей учета. Юрист по образованию, работник финансовых орга­нов, разносторонне образованный человек (автор книги о паро­вых машинах и переводчик математических трудов) Вилла иск­ренне считал и при этом не ошибался, что все его предшествен­ники говорили о бухгалтерии только как об искусстве ведения счетов и книг. Для того чтобы бухгалтерия поднялась до уровня науки, она должна исследовать свои принципы и категории. Главный труд Виллы вышел в свет в 1840 г., и этот год можно счи­тать началом рождения науки о бухгалтерском учете. Бухгалте­рия, согласно Вилле, представляет собой комплекс экономико-административных понятий, прилагаемых к ведению счетов и книг. Ее цель — контроль организации хозяйства и имущества. Контроль предполагает сохранность ценностей и эффективность их использования, вскрытие резервов, обеспечение максималь­ных результатов при минимальных затратах.

Бухгалтерский учет включает три части: 1) область экономи­ко-административных отношений (теория учета); 2) правила ве­дения регистров и их практическое использование; 3) организа­цию управления, в том числе и ревизию счетов. Управление - часть административного права, оно осуществляется не путем контроля ценностей, а посредством контроля деятельности ра­ботников предприятия, из которых решающую роль играют мате­риально ответственные лица — хранители, как их называл Вилла. Хранители, получая ценности должны открываться агентам (лицам, работающим внутри предприятия) и корреспондентам (лицам, сторонним по отношению к предприятию).

Поскольку управление предполагает постоянное перемеще­ние прав и обязательств между агентами и корреспондентами, возникает необходимость непрерывного увеличения ответственности у одних и уменьшения ее у других лиц. Так, координация прав и обязательств определяет двойную запись.

•Лицо, чья ответственность увеличивается, — дебетуется, чья
ответственность уменьшается, — кредитуется.

Таким образом, Вилла не без влияния д'Анастасио перешел от персонификации к персонализации счетов, вместо отождествле­ния счета с лицом он вводил счет для лица. При этом объектом учета, так же как и Криппа, Вилла считал не правовые отноше­ния, а материальные и денежные ценности, приводящие к этим отношениям. Бухгалтерский учет выступал как комплексная экономико-правовая дисциплина. Системы счетоводства Вилла выделял по типам хозяйств. Их частями выступают три группы счетов: депозитные (имущественные); личные (расчетов) и итоговые (счет «Прибыли и убытки», счета вступительного и заключитель­ного баланса).

Тосканская школа. Юридический аспект (слой) бухгалтерской теории был развит тосканской школой бухгалтеров, основателем которой был Франческо Марчи (1822 — 1871). По Марчи, суть предприятия в людях, в нем или с ним работающих. Поэтому необходимо выделить четыре группы лиц - агентов (материально ответственных лиц), корреспондентов (лиц, с которыми ведутся расчеты), администратора и собственника. Каждой группе лиц соответствует определенная группа счетов. Все лица, связанные с предприятиями, находятся в определенных юридических отношениях, смысл которых раскрывается в учете. Каждый факт хо­зяйственной жизни сводится к изменению юридических отношений между участниками хозяйственного процесса. Этот подход приводил Марчи к формулированию правила двойной записи.

•Тот, кто получает ценность или становится должником, -
дебетуется, тот, кто выдает ценность или становится заимодав­цем, — кредитуется.

Продолжил дело Марчи Джузеппе Чербони (1827 — 1917), ко­торый и стал главой тосканской школы. Он рассматривал бухгал­терский учет как часть юриспруденции.Его учение было названо логисмографией. Оно предусматривало иерархическую последовательную дифференциацию счетов и структуры бухгалтерского аппарата, причем и дифференциация, и структура должны были быть адекватны организационному построению предприятия. Твердым убеждением Чербони было то, что счетоведение прежде всего должно изучать человека. Бухгалтер регистрирует только внешние факты, но «внешние факты, — писал Чербони, — явля­ются лишь последствиями внутренних движений нашей души» [Щит.: Галаган, 1928, с. 39].

Всю научную работу в области учета он делил на четыре раз­дела. Первый — исследование фактов хозяйственной жизни в це­лях раскрытия, с одной стороны, действия объективных законов, управляющих хозяйственной деятельностью предприятия, а с другой стороны, субъективных поступков администраторов и тех результатов, к которым эти поступки приводят. Второй раздел - исследование хозяйственной структуры, функций и их эффек­тивности в общей системе управления предприятием. Третий - изучение математических методов с целью выбора аппарата опи­сания фактов хозяйственной жизни. Наконец, четвертый этап — логисмографическое исследование фактов путем их координиро­вания с целью выявления юридической и экономической сущ­ности, а также влияния на хозяйство в целом.

В логисмографии следует разли­чать теорию и форму счетоводства. В основе теории лежат два принципа: персоналистичностъ — за каждым сче­том непременно должно стоять лицо или группа лиц (без лица нет счета), и дуалистичностъ — сальдо счета собственника равно сальдо совокуп­ного счета агентов и корреспондентов. Принцип дуалистичности известен как постулат Чербони.

• Сумма кредиторской задолжен­ ности предприятия его собственнику всегда равна сальдо расчетов этого предприятия со своими агентами и корреспондентами.

В логисмографии все хозяйственные операции делились на три группы: 1) собственно юридические, отражающие расчеты с корреспондентами; 2) статистические, приводящие к внутренним изменениям в составе имущества; 3) экономические, изме­няющие суммы расчетов предприятия с собственником, напри­мер с государством (логисмография, в частности, применялась как форма учета государственных предприятий итальянского ко­ролевства). Первая и третья группы операций назывались моди­фикациями, так как они изменяли итог баланса, вторая — пермутациями (так как они не меняли итога).

Смысл логисмографии - в последовательном разложении и персонализации счетов, цель - в контроле деятельности агентов и корреспондентов хозяйства, предмет - права и обязательства физических и юридических лиц, метод — регистрация. Все лица, имеющие отношение к хозяйству, могут быть подразделены сог­ласно принципам Марчи на четыре группы. В соответствии с группировкой проводится и деление счетов, причем, так как ад­министратор выступает посредником между собственником, с одной стороны, и агентами и корреспондентами, с другой, то де­бетовый и кредитовый обороты этого счета (администратора) всегда будут равны; счет не имеет сальдо и потому он исключает­ся из общей системы счетов. Счета агентов и корреспондентов сводятся в единую группу. Структура счетов должна быть адек­ватна структуре предприятия. Поскольку любое предприятие представляет собой органическое единство, то оно представлено и единым счетом - балансом. Баланс - счет высшего порядка, он распадается на два счета: 1) собственника и 2) агентов и коррес­пондентов, последний является синтезом двух счетов: агентов и корреспондентов. Счет агентов делится в свою очередь на счета «Основные средства», «Товары», «Касса» и т.д., счет корреспон­дентов распадается на счета расчетов с дебиторами и кредиторами. Каждый из этих счетов может делиться на более мелкие, аналитические счета, например, счет «Товары» можно подразделить на счета товарных групп, которые в свою очередь выделяются по наименованиям, а наименования — по сортам и т. д. Так возника­ет иерархическая структура счетов, называемая логисмографическим разложением баланса. Она предопределяет и характер формы, предусматривающей ведение для каждого уровня иерар­хии отдельного регистра (книги). Его графление очень напоми­нает американскую форму счетоводства в варианте Дегранжа, полностью используется ее принцип синхронистичности, но вместо единого интегрального регистра (Журнала-Главной) вво­дится иерархическая структура регистров.

Логисмография, развивая идеи Савари о разделении синтетического и аналитического учета, привела к многоуровневой клас­сификации счетов и к возникновению субсчетов. Постулаты Са­вари были уточнены Чербони.

• Сумма сальдо всех счетов предыдущего порядка должна быть
равна сальдо того последующего счета, к которому они были отк­ рыты.

• Сумма оборотов по дебету и сумма оборотов по кредиту всех
счетов предыдущего порядка должна быть равна оборотам по дебе­ ту и кредиту того последующего счета, к которому они были отк­ рыты.

Эти постулаты позволяли Чербони утверждать, что благодаря логисмографии «двойная бухгалтерия дает средства от высшего синтеза доходить до самого тонкого анализа» [Цит.: Галаган, 1912,с.8].

Чербони — «автор великий в своей скромности» (Галаган) - отдал бухгалтерии всю свою жизнь, ум, знания, силы, темпера­мент, способности, сына (продолжал дело отца). У него было не­мало верных последователей, из которых мы отметим Ф.А. Боналуми и Дж. Росси.

Ф. А. Боналуми (1832 - 1904) развивал учение о хозяйстве как совокупности противоположных интересов лиц, с ним связан­ных. Ему принадлежит одно из лучших определений единичного хозяйства: «совокупность противоположных интересов, образу­ющих хозяйственную единицу, обнимает две категории лиц с противоположными интересами: хозяина, с одной стороны, и третьих лиц — с другой» [Счетоводство, 1891, с. 9].

Самым ярким продолжателем логисмографии был Джузеппе Росси (1845 - 1921), создавший подлинную философию учета. Он отождествлял предприятие с организмом. Клеточки предприятия образуют его вещество, которое формирует органы хозяйствен­ного организма, отличающиеся друг от друга в зависимости от природы их отправлений.

Управление, по мнению Росси, сводится к определению количества и качества вещества (его числа, веса, меры, цены, стоимости и т.д.), которые и составляют «врожденную функцию» учета. Бухгалтерские записи представляют собой символы, фиксирующие нравственную и юридическую ответственность различных участников хозяйственных процессов. Однако все агенты выпол­няют свою работу только вследствие управления — приказов, команд, отдаваемых администрацией. Таковыми, писал Росси, являются приказы уплатить или принять деньги, материалы, вы­полнять известные работы и т.д. Таким образом, «врожденная функция» реализуется благодаря учету в трех разрезах — эконо­мическом, порождающем актив предприятия, юридическом, приводящем к возникновению пассива, и административном (управленческом), формирующем отчет о прибылях и убытках. По Росси, эти разрезы возникли в учете постепенно, историчес­ки, от простого к сложному. Их развитие и представляет собой содержание бухгалтерского учета, а заключительный этап - соз­дание науки об учете.

Наукой (счетоведением) занимаются на кафедрах универси­тетов, искусством (счетоводством) — в бухгалтериях. Последние представляют собой информационные банки предприятий. Каж­дая бухгалтерия включает два элемента: 1) кадры и 2) регистры. Информация идет от человека к человеку, но через письменные документы, и отражается бухгалтерами в учетных регистрах. Ра­бота главного бухгалтера включает три этапа: 1) начинательный - составление инструкций, приведение в и звестность всего имею­щегося в обладании данного предприятия, разработка смет ожи­даемых доходов и предстоящих расходов; 2) текущий — контроль за ведением учета; 3) заключительный - составление и представ­ление финансовой отчетности.

Касаясь информационных и психологических аспектов бухгалтерского учета, Росси указывал, что счетоведение и счетовод­ство выступают хранителями экономических интересов общест­ва, указывают опасности и способы их устранения, разоблачают злоупотребления, диктуют средства их предупреждения и пресе­чения. Экономические интересы лиц пересекаются в хозяйствен­ных операциях. Эти операции он считал предметом бухгалтерс­кого учета и классифицировал их в три группы: 1) экономические (производство, распределение или потребление материальных благ), 2) юридические (выяснение, приобретение, утрата или прекращение прав и обязательств) и 3) административные (пере­мещение ценностей внутри предприятия). Так как каждая опера­ция затрагивает двух субъектов, а операции делятся на три типа, то основной принцип учета Росси называет двойной тройствен­ ностью.

Росси известен как крупный историк в области учета и как создатель шахматной формы счетоводства (1895). По примеру Лютера, который заявил, что он не стремится создать новое уче­ние, а хочет возродить старое, Росси доказывал, что его форма есть только реставрация методов, применявшихся в звездной па­лате средневековой Англии, поэтому он назвал ее нормандской формой.

Венецианская школа. Глава венецианской школы Фабио Беста (1845 — 1923) в противовес тосканской школе развивал экономи­ческую трактовку учета. Он считал, что бухгалтерский учет как средство экономического (хозяйственного) контроля изучает дви­жение ценностей, которое связано с определенными действиями: по руководству, управлению и контролю агентов хозяйства. Руко­водство предполагает достижение поставленных целей; управле­ние требует оптимизации средств и времени достижения постав­ленной цели и при наличии заданного и ограниченного набора финансовых ресурсов. Наконец, контроль предполагает установ­ление степени соответствия управления поставленным целям. «Хозяйственный контроль, — подчеркивал он, — должен прину­дить каждого работающего на предприятии быть честным, хотя бы и против желания» [Счетоводство, 1893, с. 365].

Беста впервые разделил контроль на предварительный, теку­щий и последующий, т.е. создал классификацию, которая и по­ныне лежит в основе всех учебников по учету, контролю и аудиту. В бухгалтерском учете на первой стадии разрабатываются инструкции, положения, сметы, ведется вся плановая работа, на второй — проводятся инвентаризации; оформляются доверен­ности, приходные и расходные материальные и кассовые ордера. Беста считал текущий контроль удачно организованным только в том случае, если в нем предусмотрена «противоположность инте­ресов» агентов предприятия, в учете должен быть обеспечен вза­имный контроль (коллация) заинтересованных лиц. В США по­добный прием назовут методом конкуренции. Третья стадия включает весь традиционный учет с его записями совершивших­ся фактов хозяйственной жизни, при этом вычислительная тех­ника рассматривается как элемент метода бухгалтерского учета.

В соответствии с экономической трактовкой учета Беста под­черкивал, что в учете изучается не количественная и качествен­ная структура хозяйственных ценностей, а их стоимость. Из это­го следовало, что факты хозяйственной жизни, не вызывающие изменения стоимости, не должны отражаться на бухгалтерских счетах. Таким образом, внутренние обороты выносились за границы баланса и Главной книги. В этом было принципиальное от­личие экономического направления. Здесь придерживались «бритвы Оккама» — логического приема, требующего не умно­жать сущности без необходимости. Перемещение ценностей внутри предприятия не меняет их объем и оценку, а, следователь­но, это перемещение несущественно для оценки экономической работы предприятия. Юридическое направление, наоборот, счи­тая объектом, ответственность людей, а не ценности, придавало огромное значение внутренним оборотам. Провозгласив, что объектом учета выступают не сами ценности, но их стоимость, Беста выдвинул ставшую знаменитой теорию фонда.

Фонд - это общий объем стоимости, вложенный в предприя­тие. Фонд состоит из отдельных элементов. Каждому элементу соответствует определенный счет. Все счета носят стоимостный характер и делятся на прямые и производные. Прямые включают весь актив и кредиторов, производные счета — собственные сред­ства и результаты. Изменения всех прямых и производных эле­ментов могут носить активный и пассивный характер. Прямые счета фиксируют состав конкретных ценностей, в то время как производные отражают общий объем фонда и результаты хозяйственной деятельности. На прямых элементарных счетах записи отражаются как на активных, на производных — как на пассив­ных. У Бесты мы находим четкое деление баланса предприятия не только по вертикали (актив - пассив), но и по горизонтали (основные и оборотные средства; собственные и привлеченные источники средств). Весь фонд собственных средств противопос­тавляется его имущественным элементам. Причем факты хозяй­ственной жизни меняют только стоимостную оценку фонда.

Беста составил и первую научную классификацию систем и форм счетоводства. Он выделял четыре системы:

патримональную — в основе лежит учет имущества (это наша коммерческая бухгалтерия);

финансовую — в основе лежит учет сметы (эта наш бюджет­ный учет);

депозитную — это учет чужого имущества, переданного на хранение (примером может служить учет на товарных складах);

договорную - это учет обязательств, вытекающих из догово­ров и их выполнения.

Форма записи, по Бесте, определяет форму счетоводства. Они (формы записи)


8-09-2015, 15:07