Таким образом, выявляя нарушения кассовой дисциплины, аудитор может оценить величину финансовых санкций, которые могут быть наложены на предприятие в целом в случае его проверки, и сопоставить ее с финансовым результатом деятельности предприятия.
Следовательно, проверка проводится с целью установить, совершаются ли на предприятии расчеты с другими юридическими лицами суммами, превышающими установленную предельную величину. Для этого применяется метод сплошной проверки (просмотра) расходных кассовых ордеров, а также отчетов кассира, кассовых книг, договоров с юридическими лицами.
Грубейшим нарушением расчетов наличными деньгами между предприятиями являются неоприходование и присвоение денежных средств, поступивших от различных физических, юридических лиц по приходным ордерам, а также денежных сумм из банков. Для выявления случаев присвоения денежных средств производится взаимная проверка операций по кассе и по банку, проверка дебиторской и кредиторской задолженности и может быть сверкой расчетов.
Проверка правильности и своевременности оприходования денег, получаемых по денежным чекам из банка, является целью выявления неоприходования денег в кассу предприятия. Для этого просматривается кассовая книга. В случаях, когда встречается надпись «Получено из банка по чеку __», сверяется сумма, указанная в кассовой книге, с суммой, указанной на корешке чековой книжки, и суммой, указанной в выписке банка. Кроме того, сличается номер чека, указанный в приходном ордере, с номером на корешке чека.
При проверке аудитору следует проанализировать движение денежной наличности, выявить расхождение между суммами фактически произведенных оплат в погашение дебиторской задолженности и суммами, зачисленными в кассу, а также проконтролировать своевременность сдачи выручки в банк и выявить случаи ее расхода на различные цели.
При проверке правильности отражения в балансе денежных средств не следует ограничиваться только сопоставлением их остатков по главной книге с балансовыми данными. Необходимо провести хотя бы выборочную проверку правильности ведения кассовых операций (не менее чем за 3–4 месяца) с привлечением всех необходимых учетных регистров и первичных документов. Это позволит также сделать определенные выводы о правильности ведения бухгалтерского учета на предприятии и определить круг тех операций (и счетов), проверке которых должно быть уделено особое внимание.
В заключение проверки аудитор проверяет правильность указанной по счету 50 «Касса» корреспонденции счетов, подсчета оборотов и остатка по счету. Для этого сверяются данные кассовой книги, отчета кассира и учетного регистра.
Типичные ошибки, выявляемые при проведении аудита кассовых операций:
· неполное оформление первичных документов (нет подписей директора, руководителя, главного бухгалтера, не указаны дата, номер документа, код организации и так далее);
· неоприходование и присвоение поступивших денежных сумм (из банка, от физических лиц и юридических лиц и так далее);
· излишнее списание денег по кассе, неоднократное использование одних и тех же документов;
· списание сумм без оснований и по подложным документам;
· искажение остатка на начало и конец дня путем неправильного подсчета итогов в кассовых документах и кассовых отчетах;
· некорректное отражение кассовых операций в регистрах синтетического и аналитического учета;
· присвоение сумм, законно и незаконно начисленных разным лицам и организациям;
· присвоение депонированной заработной платы и средств по другим основаниям;
· расчеты суммами наличных денег, превышающими предельную величину;
· расчеты с начислением наличных денег без применения контрольно-кассовых машин, без регистрации их в налоговых органах;
· сверхлимитное накопление денежных средств в кассе;
· для проведения ревизии кассы не назначается приказом руководителя предприятия специальная комиссия;
· в нарушение приказа руководителя предприятия на предприятии внезапные ревизии кассы не проводились;
· отсутствие договора о полной материальной ответственности с кассиром;
· на предприятии в установленном порядке не ведется кассовая книга;
· кассир при закрытии платежных ведомостей реестр депонированных сумм не составляет.
3 Аудит денежных средств на расчетных, валютных и прочих счетах в банках
Счет 51 «Расчетные счета» предназначен для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в валюте РФ на расчетных счетах организации, открытых в кредитных организациях.
Счет 52 «Валютные счета» предназначен для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в иностранных валютах на валютных счетах организации, открытых в кредитных организациях на территории РФ и за ее пределами. При этом к счету 52 могут быть открыты следующие субсчета: 52-1 «Валютные счета внутри страны», 52-2 «Валютные счета за рубежом».
Операции по расчетному и валютному счетам отражаются в бухгалтерском учете на основании выписок кредитной организации и приложенных к ним денежно-расчетных документов.
Счет 55 «Специальные счета в банках» предназначен для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в валюте Российской Федерации и иностранных валютах, находящихся на территории Российской Федерации и за ее пределами, в аккредитивах, чековых книжках, иных платежных документах (кроме векселей), на текущих, особых и иных специальных счетах, а также о движении средств целевого финансирования в той их части, которая подлежит обособленному хранению.
Информационная база, используемая аудитором при проверке операций по счетам в банке, включает:
1) Основные нормативные документы, регулирующие порядок проведения операций на расчетном, валютном и других счетах в банках и бухгалтерский учет этих операций, а именно:
- Сведения о рублевых, валютных и прочих счетах в банках и иных кредитных учреждениях, действующих на территории Российской Федерации.
- Отчет о движении денежных средств (форма № 4 бухгалтерского баланса).
2) Приказ об учетной политике организации.
3) Регистры синтетического учета операций на счетах в банке: главная книга, журналы-ордера № 2, 3, ведомость № 2.
4) Первичные документы, оформляющие операции по счетам в банке: договор на расчетно-кассовое обслуживание с банком, выписки по лицевым счетам, платежные поручения, мемориальные ордера, платежные требования-поручения, приходные кассовые ордера, расходные кассовые ордера.
По приказу об учетной политике аудитор знакомится:
· с рабочим планом счетов, используемых для отражения операций по счетам в банке;
· документооборотом (графиком документооборота) первичных документов, связанных с учетом денежных средств на счетах в банке;
· перечнем лиц, которым предоставлено право подписи денежных и расчетных документов по операциям на счетах в банке.
Перед проведением проверки составляется примерный перечень процедур для определения качества внутреннего контроля в организации.
Для проведения проверки расчетных и валютных счетов необходимо:
1) Получить полный список используемых расчетных и валютных счетов во всех банках, классифицировать хозяйственные операции, связанные с движением иностранной валюты.
2) Выяснить законность и целесообразность операций по движению средств на этих счетах.
3) Определить правильность отражения банковских операций в учете.
4) Получить список размещенных депозитов с указанием сумм начисляемых процентов, сроков размещения и начисленных процентов на дату составления баланса.
5) Выверить остатки по счетам в банках на дату составления баланса и провести анализ выявленных расхождений.
6) Разослать в банки клиента письма с просьбой о подтверждении размера остатков на счетах, а также о предоставлении информации о наличии и величине выданных банками клиенту кредитов, сумме начисленных процентов, обязательствах по залогам.
7) Проверить соответствие сумм по выпискам банка суммам, указанным в приложенных к ним первичных документах (выборка).
8) Проверить правильность и полноту зачисления денежных средств, сданных в банк наличными.
9) Дать оценку состояния платежно-расчетной дисциплины.
10) Провести арифметический контроль расчета курсовых разниц и подтвердить отражения на счетах бухгалтерского учета.
Аудиторская проверка операций по счетам в банке начинается с того, что аудитор знакомится со сведениями о рублевых счетах и счетах в иностранной валюте в банках, приложенными к налоговой отчетности. При этом он устанавливает количество и номера счетов, открытых в банках; наименования банков. Эти данные нужны для проверки наличия банковских выписок по всем счетам и регистрам синтетического учета по каждому счету.
Затем аудитор определяет юридические основы взаимоотношений организации и банка, проверяет соответствие договора банковского счета нормам Гражданского кодекса РФ.
Аудитор проверяет правильность оформления документов, проводит арифметическую проверку документов и проверку на законность совершаемых по банковским счетам хозяйственных операций.
Особое внимание аудитор должен уделить операциям по безакцептному списанию банком денежных средств. Это возможно лишь на основании решения суда, прямого указания закона, договора клиента с банком.
В ходе аудита операций по счетам в банке осуществляются следующие процедуры:
· проверка соответствия произведенных операций нормативным документам и законодательным актам, действующим на территории РФ;
· проверка подлинности представленных к проверке документов, приложенных к выпискам, подтверждающих операции;
· арифметическая проверка правильности выведения остатков на конец дня и подсчета оборотов по приходу и расходу денежных средств в регистрах по учету денежных средств в банке;
· проверка соответствия записей в выписках банка и регистрах бухгалтерского учета, регистрах бухгалтерского учета и Главной книге, а также сальдо по Главной книге и статей баланса.
При аудите операций по расчетному счету необходимо обратить внимание на следующее:
· соответствие сумм в выписках банка суммам, указанным в приложенных к ним первичных документах;
· правильность и полноту зачисления денег, сданных в банк наличными;
· правильность отражения конвертации рубля;
· наличие штампа банка на первичных документах, приложенным к выпискам (в случае выявления документов без штампа банка, проводится встречная проверка в банке);
· обоснованность перечисления денежных средств акцептованными платежными поручениями через почтовые отделения связи, а также достоверность почтовых адресов получателей (депонированной зарплаты, алиментов и т.п.);
· правильность составления бухгалтерских проводок по операциям в банке;
· полноту и достоверность банковских выписок и документов к ним (остаток средств на конец периода в предыдущей выписке банка по счету должен равняться остатку средств на начало периода в следующей выписке). Если в выписке будут обнаружены подчистки и не оговоренные в письменном виде исправления, нужно провести встречную проверку в учреждении банка.
При проверке операций по валютному счёту аудитору необходимо обратить внимание на следующие моменты:
· как зачислялась валютная выручка от реализации и других валютных операций при внешнеэкономической деятельности;
· законно ли открыты валютные счета;
· соответствуют ли суммы по выпискам банка суммам, отраженным в первичных документах;
· правильно ли применялись формы расчетов при внешнеэкономической деятельности;
· своевременно ли предоставлялись платежные поручения на продажу выручки, если зачисление валютной выручки прошло по транзитному счету;
· правильно ли оплачено комиссионное вознаграждение за открытие валютных счетов;
· правильно ли отражены в учете операции по покупке и продажи валюты;
· правильно ли рассчитаны и отнесены курсовые разницы;
· правильно ли перечислены авансы за импортную продукцию.
Если на предприятии ведутся расчеты по специальным счетам в банке, то аудитору необходимо проверить:
· правильность и законность применения аккредитивной формы расчетов;
· правильность документального оформления операций, оплаченных чеками из лимитированных и не лимитированных чековых книжек;
· наличие депозитных сертификатов, приобретенных у банка (если такие операции были);
· предоставлены ли балансы и другие необходимые документы от структурных подразделений, выделенных на самостоятельный баланс;
· правильность составления бухгалтерских проводок;
· соответствие записей в выписках банка по операциям счета 55 (сверяется с главной книгой и журналом-ордером №3).
4 Аудит денежных документов
Для обособленного учета денежных документов план счетов предусматривает открытие специального субсчета 50-3 «Денежные документы» к счету 50 «Касса». На субсчете 50-3 «Денежные документы» учитываются находящиеся в кассе организации почтовые марки, марки государственной пошлины, вексельные марки, оплаченные авиабилеты, путевки в санатории и дома отдыха и другие денежные документы. Денежные документы учитываются на счете 50 «Касса» в сумме фактических затрат на приобретение. Аналитический учет денежных документов ведется по их видам.
При проведении аудита денежных документов проверяющий аудитор должен ставить перед собой следующие цели:
· проверка наличия денежных документов и их оценки;
· правильность отражения в учете денежных документов;
· правильность отражения в учетных регистрах движения денежных документов (счет 50/3 – денежные документы, счет 50/2 – операционная касса);
· соответствие учетного регистра главной книги.
Источниками информации для аудита денежных документов являются следующие документы:
· документы, подтверждающие оплату за денежные документы (платежные поручения, расходные кассовые ордера);
· описи оценочной стоимости денежных документов;
· денежные документы – авиабилеты, ж/д билеты и другие;
· учетный регистр, главная книга.
При проверке необходимо убедиться, во-первых, в фактическом наличии этих денежных документов, и, во-вторых, установить, кому предназначены билеты и путевки и за счет каких средств они оплачены.
Также необходимо проверить правильность оформления и ведения учета денежных документов. Для этого используются те же методы, что и для аудита наличных денежных средств.
Следует иметь в виду, что перед составлением бухгалтерского баланса производится переоценка всех денежных статей бухгалтерского учета, выраженных в иностранных валютах, в том числе и денежных документов.
5 Виды нарушений при проведении операций по кассе
Возможны следующие нарушения при ведении операций по кассе:
1) Прямое хищение денежных средств (ничем незамаскированное или замаскированное неоформленными документами и расписками). Прямое хищение денежных средств без подлогов выявляется при проверке кассы путем инвентаризации кассовой наличности. Иногда оно маскируется расписками должностных лиц, покрывающими, по существу, растраты, совершенные кассиром либо другими должностными лицами, в частности работниками счетного аппарата.
2) Неоприходование и присвоение поступивших денежных сумм (из банка, от различных физических и юридических лиц по приходным ордерам, от различных юридических лиц по доверенности). Неоприходование денег по кассе связано со списанием полученных сумм непосредственно на расходы или сокрытием приходных операций. Наиболее часто встречаются случаи неоприходования в кассу денег, полученных с расчетного счета. Присвоение денежных средств в этом случае вскрывается взаимной проверкой операций кассы и банка. Необходимо сверить в первую очередь корешки выданных чеков с приходными документами по кассе.
3) Излишнее списание денег по кассе (повторное использование одних и тех же документов, неправильный подсчет итогов в кассовых документах и отчетах, списание сумм без оснований или по подложным документам, подлог в законно оформленных документах с увеличением сумм списаний).
4) Присвоение сумм, законно начисленных разным лицам и организациям (присвоение депонированной заработной платы и средств, начисленных по другим основаниям; присвоение сумм, причитающихся другим предприятиям). Наиболее распространенным видом неоприходованных платежей по кассовым ордерам являются платежи увольняющихся лиц, погашающих при расчете свою задолженность.
5) Расчеты суммами наличных денежных средств, которые превышают предельную величину (с другими юридическими лицами и предпринимателями, действующими без образования юридического лица; поступающими в кассу проверяемого предприятия). Борьба с присвоением денег, полученных от других предприятий, требует в первую очередь осуществления безналичных расчетов во всех возможных случаях.
6) Расчеты с населением наличными за готовую продукцию, товары, выполненные работы и оказанные услуги (без применения контрольно-кассовых машин, без регистрации контрольно-кассовых машин в налоговых органах).
7) Некорректное отражение кассовых операций в регистрах синтетического учета.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Аудит денежных средств и денежных документов в кассе предприятия являет собой важный раздел аудита всего предприятия в целом. Из сказанного выше становится ясно, что аудит этой области – сложный, трудоемкий и ответственный процесс, требующий от проверяющего аудитора собранности и внимания. Поэтому общая практика такова, что обычно аудит кассы и денежных документов проводит старший аудитор. При значительном объеме проверки допускается привлечение необходимого числа помощников из состава младших аудиторов.
Кроме того, следует помнить, что проверку правильности отражения в учете операций с наличными денежными средствами и денежными документами следует проводить не обособленно, а в комплексе с другими счетами бухгалтерского учета, с которыми корреспондирует счет 50 «Касса предприятия» (включая все субсчета), так, например, целесообразно при проверке кассовых операций провести аудит расчетов с подотчетными лицами и аудит расчетов с персоналом по прочим операциям.
Таким образом, правильно и грамотно проведенный аудит наличных денежных средств и денежных документов позволяет выявить возможные нарушения не только в области кассы, но и во многих других областях бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации.
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ И ЛИТЕРАТУРЫ
1. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 07.08.2001 №119-ФЗ. Справочно-правовая система «Консультант-Плюс».
2. Федеральный закон «О бухгалтерском учёте» от 21.11.1996 №129-ФЗ. Справочно-правовая система «Консультант-Плюс».
3. Барсукова, И.В. Аудит учёта денежных средств в кассах организации / И.В. Барсукова // Аудиторские ведомости. – 2001. - №7. – с. 5-9.
4. Бурцев, В.В. Внутренний контроль в организации: методологические и практические аспекты / В.В. Бурцев // Аудиторские ведомости. – 2002. – №8. – с. 17-22.
5. Богомолов, А.М. Внутренний аудит. Организация и методика проведения / А.М. Богомолов, Н.А. Голошапов. – М.: Экзамен, 2000. – 192 с.
6. Ковалева, О.В. Аудит: Учебное пособие / О.В. Ковалева. – М.: Издательство ПРИОР, 2002. – 320 с.
7. Подольский, В.И. Аудит: Учебник для вузов – 3-е изд., перераб. и доп. / В.И. Подольский, А.А.Савин, Л.В.Сотникова и др. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, Аудит, 2003. – 583 с.
8. Шеремет, А.Д. Аудит: Учебник. – 4-е изд., перераб. и доп. / А.Д. Шеремет, В.П. Суйц. – М.: ИНФРА-М, 2004.-410с.
8-09-2015, 12:03