Расчеты с разными дебиторами и кредиторами

В случае, если просроченная дебиторская задолженность не была истребована в установленном порядке, необходимо по истечении четырех месяцев после получения продукции по­купателем списать эту дебиторскую задолженность.

При этом делаются следующие записи:

а) ДЕБЕТ 80 КРЕДИТ 62 - списывается дебиторская задолженность;

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 68 - субсчет «Расчеты по НДС»

- отражается задолженность по НДС по данной дебиторской задолженности, если организа­ция в отчетном периоде ее образования ис­пользовала для целей налогообложения метод определения выручки «по оплате» или ДЕБЕТ 80 КРЕДИТ 45

б) ДЕБЕТ 007 - списывается дебиторская задолженность;

- дебиторская задолженность ставится на заба­лансовый учет.

В соответствии с Указом Президента РФ от 20 декабря 1994 г. № 2204 убытки, полученные от списания дебиторской задолжен­ности, не учитываются при определении налогооблагаемой при­были.

В случае оценки дебиторской задолженности в иностранной валюте в бухгалтерском учете делаются следующие записи:

ДЕБЕТ 62 (80, 83) КРЕДИТ 80, 83 (62) - дебиторская задолженность пересчитывается по курсу Центрального банка РФ иностранной валюты к рублю на конец отчетного месяца с отнесением курсовой разницы на финансо­вые результаты.

В соответствии с налоговым законодательством курсовые разницы, отраженные на счете 80, учитываются в составе вало­вой прибыли, подлежащей налогообложению.

В случае оценки дебиторской задолженности в условных де­нежных единицах и принятия решения о выявлении суммовой разницы ежемесячно в бухгалтерском учете делаются следую­щие записи:

ДЕБЕТ 62 (68) КРЕДИТ 68 (62) - доначисляется (списывается) НДС с суммы пе­ресчитанной дебиторской задолженности при изменении за месяц курса условной денежной единицы к рублю;

ДЕБЕТ 62 (80) КРЕДИТ 80 (62) - дебиторская задолженность на конец отчетно­го месяца пересчитывается по курсу условной денежной валюты к рублю с отнесением сум­мовой разницы на финансовые результаты.

В соответствии с налоговым законодательством положи­тельные суммовые разницы, отраженные на счете 80 (за мину­сом НДС), учитываются в составе валовой прибыли, подлежа­щей налогообложению, а суммы отрицательных суммовых разниц не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

При обеспечении дебиторской задолженности векселем в момент ее возникновения или в течение срока ее учета дела­ются следующие записи:

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 46 - отражается дебиторская задолженность в оцен­ке договорной стоимости проданной продук­ции;

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 80 - отражается сумма вексельного процента.

При выявлении в составе дебиторской задолженности от­дельных сомнительных долгов организация на основании дан­ных акта инвентаризации расчетов по типовой форме № инв-17 образует на счете 82 «Оценочные резервы» по каждому виду за­долженности резерв сомнительных долгов. Резерв образуется только в конце года по состоянию на 31 декабря и учитывается в течение следующего отчетного года. В случае неиспользова­ния резерва в течение следующего отчетного года он присоеди­няется к финансовым результатам. При этом в бухгалтерском учете делаются следующие записи:

ДЕБЕТ 80 КРЕДИТ 82 - образуется резерв на сумму сомнительного долга;

ДЕБЕТ 82 КРЕДИТ 80 - присоединение резерва к прибыли финансо вым результатам.

В результате создания указанного резерва сумма дебитор­ской задолженности, по которой он образован, отражается в ба­лансе по остаточной стоимости (по договорной стоимости за ми­нусом суммы резерва).

Следует отметить, что резерв сомнительных долгов образу­ется только по дебиторской задолженности, являющейся за­конной, то есть по задолженности, возникшей по сделке, кото­рую нельзя признать ничтожной. При налогообложении прибыли отчисления в резерв сомнительных долгов принима­ются в составе убытков организации.

Бухгалтерский учет операций по погашению или списанию дебиторской задолженности.

Погашение дебиторской задолженности производится, как правило, в порядке, определенном договором, содержащим все существенные условия сделки. К существенным условиям, на­ряду с предметом сделки, также могут относиться:

- полнота погашения обязательств и порядок предоставле­ния скидок или наценок;

- наличие авансов;

- наличие взаимных услуг и предоставление в оплату мате­риального имущества или выполненных работ;

- возможность переуступки обязательства третьему лицу;

- другие условия.

Наряду с договором на данную операцию оказывают влия­ние нормы, установленные следующими нормативными доку­ментами.

1. ГК РФ, согласно которому:

- полученная сумма в погашение дебиторской задолженно­сти, не покрывающая ее полностью, направляется прежде все­го на погашение издержек кредитора по получению исполне­ния (например, при платеже векселем и последующем его учете), затем на покрытие процентов, а в оставшейся части -на покрытие основной суммы долга;

- за пользование денежными средствами кредитора вслед­ствие уклонения от оплаты полученной им продукции, иной просрочки в ее оплате на получателя продукции налагается обязательство по уплате процента, размер которого определяет­ся учетной ставкой банковского процента на день исполнения денежного обязательства. При этом необходимо иметь в виду, что основная сумма долга (дебиторская задолженность) в этой части увеличивается в бухгалтерском учете и отчетности толь­ко на суммы процентов, признанных должником или судом, по иску кредитора;

- организация-кредитор может переступить право требова­ния своей дебиторской задолженности третьим лицам.

2. Положение № 170, согласно которому дебиторская за­долженность, по которой истек срок исковой давности, списы­вается на финансовые результаты организации.

3. Постановление Правительства РФ от 5 августа 1992 г. № 552, согласно которому в составе внереализационных расхо­дов для целей налогообложения учитываются, в частности, суммы дебиторской задолженности, списанные по истечении срока исковой давности.

В бухгалтерском учете делаются записи:

ДЕБЕТ 80 (82) КРЕДИТ 62 - списание дебиторской задолженности по исте­чении срока исковой давности.

При списании в 1998 году дебиторской задолженности, об­разованной начиная с 1 января 1995 года - даты вступления в силу Указа № 2204, по причине истечения срока исковой дав­ности у организаций, определяющих выручку «по оплате», не­обходимо завершить расчеты по НДС. В учете делается запись:

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 80 - списывается задолженность по НДС на финан­совые результаты.

Вывод о том, что задолженность по НДС, учтенная с момен­та образования дебиторской задолженности на счете 76 «Расче­ты с разными дебиторами и кредиторами», не следует отражать на счете 68 «Расчеты с бюджетом» как причитающуюся к пере­числению в бюджет, основана также на истечении срока иско­вой давности по этой задолженности.

При переуступке права требования дебиторской задолжен­ности третьему лицу у организации-кредитора в бухгалтерском учете делаются следующие записи:

ДЕБЕТ 48 КРЕДИТ 62 - списана дебиторская задолженность после пе­реуступки права на нее;

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 48 - получены денежные средства в оплату права;

ДЕБЕТ 48 КРЕДИТ 68 - отражен НДС от дохода (разницы в оценке де­биторской задолженности) по сделке;

ДЕБЕТ 48 КРЕДИТ 80 - отражен доход по сделке.

При отгрузке продукции с частичным зачетом в ее оплату полученного от покупателя имущества (материалов, оборудова­ния, работ, услуг) делаются следующие записи:

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 46 - отражена дебиторская задолженность по от­груженной продукции;

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62 - оплачена часть дебиторской задолженности;

ДЕБЕТ 07 (10 ...) КРЕДИТ 60 - получены материальные ценности;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 62 - произведен взаимозачет задолженностей

ИЛИ

ДЕБЕТ 20 (26...) КРЕДИТ 60 (76) - отражена стоимость оказанных услуг (напри­мер, в строительстве - услуг по генподряду);

ДЕБЕТ 60 (76) КРЕДИТ 62 - произведен взаимозачет задолженностей.

1.2. Счет 65 "Расчеты по имущественному и личному страхованию"

Счет 65 "Расчеты по имущественному и личному страхованию" предназначен для обобщения информации о расчетах по страхованию имущества и персонала (кроме расчетов по социальному страхованию и обеспечению и медицинскому страхованию) предприятия, в котором предприятие выступает страхователем.

Исчисленные суммы страховых платежей отражаются по кредиту счета 65 "Расчеты по имущественному и личному страхованию" в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (издержек обращения) или других источников страховых платежей.

Перечисление сумм страховых платежей страховым организациям отражается по дебету счета 65 "Расчеты по имущественному и личному страхованию" в корреспонденции со счетами учета денежных средств. В дебет счета 65 "Расчеты по имущественному и личному страхованию" списываются потери по страховым случаям (уничтожение и порча производственных запасов, готовых изделий и других материальных ценностей и т.п.) с кредита счетов учета производственных запасов, основных средств и др. По дебету счета 65 также отражается сумма страхового возмещения, причитающаяся по договору страхования работника предприятия в корреспонденции со счетом 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям". Суммы страховых возмещении, полученных предприятием от страховых организаций в соответствии с договорами страхования, отражаются по дебету счета 51 "Расчетный счет" или 52 "Валютный счет" и кредиту счета 65 "Расчеты по имущественному и личному страхованию". Некоипенсируемые страховыми возмещениями потери от страховых случаев списываются с кредита счета 65 "Расчеты по имущественному и личному страхованию" на счет 80 "Прибыли и убытки".

Аналитический учет по счету 65 "Расчеты по имущественному и личному страхованию" ведется по страховщикам и отдельным договорам страхования.

Счет 65 "Расчеты по имущественному и личному страхованию" корреспондирует со счетами:

по дебету

51 Расчетный счет

52 Валютный счет

55 Специальные счета в банках

80 Прибыли и убытки

по кредиту

08 Капитальные вложения

20 Основное производство

23 Вспомогательные производства

25 Общепроизводственные расходы

26 Общехозяйственные расходы

29 Обслуживающие производства и хозяйства

30 Некапитальные работы

31 Расходы будущих периодов

43 Коммерческие расходы

44 Издержки обращения

51 Расчетный счет

52 Валютный счет

81 Использование прибыли

2. Расчётная часть

2.1. Счёт 76 ”Расчёты с разными кредиторами и дебиторами”

Достаточно часто встречающейся ошибкой на предприятиях является несвое­временное списание кредиторской задолженности по расчетам с поставщи­ками, подрядчиками и прочими кредиторами, которое расценивается налоговы­ми органами как неучет (занижение) внереализационного дохода организации.

Пунктом 68 Положения о бухгалтерском учете предусмотрено списание на финансовые результаты деятельности организации или на увеличение финансиро­вания (фондов) для бюджетной организации кредиторской (по счетам 60, 76) и дебиторской задолженности (по счету 76), срок исковой давности которой истек.

Срок исковой Давности установлен ст. 196 ГК РФ и составляет три года. Поэтому в том случае, если предприятие в декабре 1995 г. приобрело материалы и списало их в производство, в бухгалтерском учете должны быть сделаны проводки:

Д-т счета 10 - К-т счета 60 - оприходованы материалы;

Д-т .счета 20 - К-т счета 10 - списаны материалы в производство (поскольку оплата оприходованных материалов организацией не произ­водилась и расчетные документы отсутствовали, у предприятия не было основания списать НДС в зачет при расчетах с бюджетом; см. Инструкцию № 39) ;

Д-т счета 19 - К-т счета 60 - учтен НДС, подлежащий уплате поставщику;

В 1998 г. в том случае, если предприятие не рассчиталось с поставщиком материалов, в учете должны быть сделаны проводки:

Д-т счета 60 - К-т счета 80 (88) - списана кредиторская задолженность организации надавности;

Д-т счета 81 - К-т счета 19 - списан НДС, подлежавший уплате поставщику.

В ситуации, когда предприятие получило аванс и в силу ряда причин не вернуло (не смогло вернуть) его кредитору в течение трех лет, бухгалтерские проводки должны быть следующими:

по 1995 г.

Д-т счета 51 - К-т счета 64 - получена предоплата;

Д-т счета 64 - К-т счета 68/”НДС” - начислен НДС с авансов (см. п. 24 Инструкции Госналогслужбы РФ от 09.12.91 № 1, п. 23 Инструк­ции № 37);

по 1998 г.

Д-т счета 64 - К-т счета 80 (88) - списаны суммы, числящиеся на счете 64, по истечении срока исковой давности.

Согласно п. 67 Положения о бухгалтерском учете, дебиторская задолжен­ность по истечении срока исковой давности списывается на финансовые результаты деятельности организации. Причем такие суммы предусмотрено включать в состав внереализационных расходов предприятия и соответственно уменьшать налогооблагаемую базу при расчете налога на прибыль (см. п. 15 Положения о составе затрат).

Автор считает (это ее личная точка зрения на проблему!), что убытки от списания дебиторской задолженности у предприятий, которые учитывают при формировании налогооблагаемой базы выручку по оплате, не могут совпадать с убытками, которые в данной ситуации получает предприятие, признающее выручку по отгрузке и рассчитавшееся с бюджетом по всем налогам. В последнем случае убыток действительно составляет всю не полученную от покупателя сумму, в то время как реальный убыток предприятия, не имевшего в целях налогообло­жения выручки по данной сделке, составляет только сумму затрат на производ­ство продукции. На счетах бухгалтерского учета данная сумма выявляется путем отнесения на прибыль не уплаченной в бюджет суммы НДС, ранее учтенной при формировании финансового результата, и признания в целях налогообложения необходимости уменьшения отрицательного результата на сумму выявленной в отчетном периоде отгрузки и неполученной прибыли от сделки (данная неполу­ченная прибыль числилась ранее на отдельном счете 80/«Неполученная при­быль» и не может учитываться на балансе предприятия при отсутствии задолжен­ности, исходя из которой она была сформирована, пример см. ниже).

Списание дебиторской задолженности до истечения установленного законодательством срока исковой давности производится предприятием также на основании документов, подтверждающих нереальность взыскания задолженности. Так, например, при ликвидации юридического лица-дебитора его обязательства прекращаются в соответствии со ст. 419 ГК РФ.

Документом, подтверждающим ликвидацию предприятия-должника, в соответ­ствии с п. 8 ст. 63 ГК РФ может являться только запись о ликвидации предприятия в Едином государственном реестре (что может быть подтверждено выданным на ее основании письмом из налогового органа, где состояло на учете ликвидирован­ное предприятие, см., например, письмо Минфина РФ от 20.05.98 № 04-02-05/3 о ликвидации должника на основании определения арбитражного суда о заверше­нии конкурсного производства). На основании этого документа организация-кредитор может отнести числящуюся за этим дебитором сумму задолженности на финансовые результаты своей деятельности за текущий отчетный период. Реорга­низация предприятия-дебитора таких последствий не влечет, поскольку обеспечи­вает правопреемственность обязательств (ст. 58 ГК РФ). Кроме того, Гражданский Кодекс РФ ( ст. 416, 417 ) предусматривает и иные причины прекращения обязательств дебитора, задолженность которого на основании соответствующих документов может быть признана нереальной для взыскания.

Предприятиям необходимо помнить, что действие вышеуказанного обще­установленного порядка в 1998 г. (как и ранее) ограничено положениями постановления Правительства РФ от 18.08.95 № 817 «О мерах по обеспечению правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)» (далее - Постановление Правительства РФ № 817), изданного на основании указа Президента РФ от 20.12.94 № 2204 «Об обеспечении правопорядка при осуществлении плате­жей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)» (далее - Указ Президента Р,Ф № 2204). Невыполнение предприятием установленных данными актами норм может грозить привлечением его к финансовой ответственности за занижение объектов налогообложения.

Дело в том, что положениями Указа Президента РФ № 2204 и принятым в его развитие Постановлением Правительства РФ № 817 был установлен трехмесячный предельный срок исполнения обязательств по расчетам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг) по договорам, заключенным после 01.01.95, и определены меры воздействия на стороны в случае подтверждения умысла на неполучение средств (основная сделка может быть признана ничтожной).

Такая постановка вопроса приводит к необходимости подтверждения пред­приятиями отсутствия умысла в их действиях в случае задержки покупателем оплаты за поставленный ему товар (работы, услуги). В первую очередь таким доказательством служит наличие документов, подтвеождаюших усилия сторонпо соблюдению сроков расчетов. Однако простая переписка между организа­циями по предъявлению претензии покупателю не является достаточным подтверждением действительности сделки. Указом Президента РФ № 2204 (п. 5) предложено считать доказательством отсутствия умысла сторон только обращение кредитора в установленный срок для защиты своих прав в суд.

А потому перед предприятиями независимо от применяемого им метода учета выручки в целях налогообложения встает вопрос о разделении числящейся на 1 января 1999 г. дебиторской задолженности на надлежаще истребованную и неистребованную.

Напомним, что объектом анализа при составлении отчетности за 1998 г. должны стать неоплаченные сделки по реализации продукции (работ, услуг), совершенные предприятием в период до 01.09.98 (по дате в накладных на передачу товарно-материальных ценностей, если договором не предусмотрены особые условия более позднего срока перехода права собственности на эти ценности, или по дате подписания сторонами актов приемки-передачи выпол­ненных работ или оказанных услуг). В последних случаях, по мнению автора, даже особыми условиями договора нельзя перенести передачу права собствен­ности на принятые работы или уже потребленные услуги на более позднюю дату, поставив ее, например, в зависимость от оплаты.

Пример. В момент передачи права собственности предприятием были сделаны проводки (цифры условные):

Д-т счета 62 - К-т счета 46 - 120 руб. - выполнены работы (или право собственно­сти на товары перешло к покупателю);