Предположим, что по данным бухгалтерской отчетности, дебиторская задолженность исследуемой организации на конец отчетного периода составила несколько млн. руб. С помощью имеющейся в расшифровке информации составляется группировка задолженности по видам и срокам возникновения. По данным материалам осуществляется выборка сомнительных дебиторов из группы просроченной дебиторской задолженности за отпущенные товарно-материальные ценности и со сроком возникновения свыше трех месяцев. По материалам имеющейся документальной информации о деятельности исследуемой организации выявляются организации-дебиторы, в отношении которых будет проводиться дальнейшая проверка. На основе полученных сведений проводится выборка сомнительных дебиторов с поквартальной разбивкой в отчетном году. Проведенный анализ позволит выявить ряд сомнительных организаций-должников, в отношении которых целесообразно проводить дальнейшие проверочные и экспертные мероприятия.
Если сумма такого рода дебиторской задолженности составит более 60% от общей суммы задолженности, то ревизору необходимо сделать вывод, о том, что организация-дебитор в отчетном периоде работала в режиме наибольшего благоприятствования, поскольку руководство организации-кредитора производило отпуск товарно-материальных ценностей без предварительной оплаты и при наличии просроченной дебиторской задолженности. На основании ведомости № 16 необходимо составить перечень покупателей - дебиторов с просроченной задолженностью и сгруппировать их в порядок приоритетности получения от них оплаты (список должен составляться ежемесячно). Любые задержки платежа должны классифицироваться по времени: - менее одного месяца; - более одного месяца, но менее 2-х; - более 2-х, но менее 3-х месяцев; - более 3-х месяцев. В зависимости от сроков погашения различают нормальную (непросроченную) и просроченную дебиторскую задолженность. Нормальная дебиторская задолженность - задолженность третьих лиц по обязательствам, сроки исполнения которых на момент составления бухгалтерской отчетности не наступили. Она учитывается в качестве задолженности, реальной к взысканию. Просроченная дебиторская задолженность - задолженность по обязательствам, сроки исполнения которых на момент составления бухгалтерской отчетности наступили и нарушены дебиторами. Анализ дебиторской задолженности по датам ее возникновения проводится с целью выявления просроченных задолженностей, а также задолженностей по которым истек срок исковой давности (3 года). В случае отсутствия в договоре сроков исполнения обязательств за основу принимается разумный срок после возникновения обязательства. При этом разумным сроком может считаться срок нормального документооборота, но не более трех месяцев (приказ Минфина России от 10 марта 1999 г. N 19н). В учете такую задолженность целесообразно разделять на реальную к погашению задолженность и задолженность, взыскание которой нереально вследствие форс-мажорных обстоятельств, банкротства плательщика. Реальность или нереальность возврата задолженности дебиторами оценивает организация-кредитор с учетом конкретных обстоятельств по каждой задолженности отдельно.
Как правило, высокая дебиторская задолженность образуется в организациях, где отсутствует система контроля за возвратом долгов, поэтому необходимо установить критерии сомнительной (проблемной) задолженности и "давних" (возможно безнадежных) долгов.
Возвращение долгов необходимо планировать. Как правило, размеры планируемой дебиторской задолженности рассчитывают исходя из имеющегося опыта компании или среднестатистического показателя в определенном сегменте рынка. Приемлемой считается безнадежная задолженность в размере 2 - 10%, в зависимости от рисков бизнеса и процента рентабельности.
Поэтому основной задачей любой компании является не допустить безнадежной задолженности, сократить до минимума общие суммы проблемной задолженности. По истечении срока исковой давности дебиторская задолженность подлежит списанию. Общий срок исковой давности установлен ст. 196 ГК РФ и составляет 3 года. Для отдельных видов требований законом могут быть установлены специальные сроки исковой давности, сокращенные или более длительные по сравнению с общим сроком.
Срок исковой давности начинает исчисляться по окончании срока исполнения обязательств, если он определен, или с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства.
Дебиторская задолженность по истечении срока исковой давности списывается на уменьшение прибыли или резерва сомнительных долгов. Списание задолженности оформляется приказом руководителя. Списанная дебиторская задолженность не считается аннулированной, она должна отражаться на забалансовом счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов" в течение 5 лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника. Задолженность, предназначенная к получению в виде денежных средств, существенно влияет на финансовое положение организации, величину денежных средств в составе оборотных средств, платежеспособность и размер прибыли. Данное свойство дебиторской задолженности часто используется для совершения противоправных действий, связанных с умышленным искажением финансового состояния и финансовых результатов. Подобное манипулирование дебиторской задолженностью в ряде представленных случаев используется в корыстных целях для совершения организациями экономических и налоговых преступлений.
При заключении договоров, контрактов необходимо провести ревизию на случай возможного проявления экономических и налоговых преступлений. Существуют основные способы манипулирования с дебиторской задолженностью:
I . Завладение имуществом собственника (организации-кредитора) путем умышленного введения в заблуждение (обмана) кредитора.
Еще совсем недавно одна из российских компаний без предварительной проверкизаключила контракт с иностранной компанией на продажу готовой продукции с последующей оплатой на сумму 400 тыс. долл. США. Продукция не была оплачена. В результате проведенного расследования было установлено, что заграничная фирма длительное время находилась в розыске иностранными налоговыми органами за непредставление отчетности и неуплату налогов с момента регистрации. Кроме того, было установлено, что интересы фирмы представляло лицо, не имеющее юридических полномочий. В процессе дальнейшего расследования были получены доказательства аналогичных действий и в других регионах России, в результате чего доверчивые российские экспортеры потеряли товар на сумму свыше 1 млн. долл. США.
II . Использование невыполнения обязательств по погашению дебиторской задолженности организацией-кредитором для уклонения от уплаты налогов. Схема действий правонарушителей при использовании данного способа состоит в том, что руководство организаций-контрагентов, связанных между собой постоянными и регулярными хозяйственными отношениями, при этом как правило, учетной политикой обеих организаций предусмотрено определение выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) по факту оплаты в соответствии со ст. 167 НК РФ договариваются об осуществлении взаимных неплатежей по обязательствам в отношении друг друга с целью занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в части выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг). Наиболее эффективным методом выявления таких противоправных действий может являться анализ грузотранспортных операций, совершаемых в связи с куплей-продажей товарно-материальных ценностей, или выявление и подтверждение факта отсутствия таких операций.
Кроме того, с помощью фальсификации учетных и отчетных данных о состоянии и наличии дебиторской задолженности предприятия-экспортеры нередко представляют в налоговые органы сведения о совершенных лжеэкспортных операциях с целью сокрытия объекта налогообложения по налогу на добавленную стоимость.
III . Использование искаженных данных об объеме и составе дебиторской задолженности для осуществления фиктивного банкротства. Совершение такого вида экономических преступлений, как фиктивное банкротство (ст. 197 УК РФ), в ряде случаев связано с фальсификацией учетных данных и отчетных показателей, характеризующих финансовое состояние предприятия или организации, путем завышения фактической суммы дебиторской задолженности. Для достижения цели фиктивного банкротства используются подложные документы, "подтверждающие" наличие дебиторской задолженности: акты сверок взаимных расчетов, счета-фактуры, накладные, акты приемки выполненных работ.
IV . Умышленное создание дебиторской задолженности с целью преднамеренного банкротства организации. В таких случаях наличие дебиторской задолженности имеет реальную основу и сопровождается, как правило, подлинными оправдательными документами. С целью ухудшения финансового положения предприятия руководство умышленно осуществляет хозяйственные операции по продаже продукции (товаров, работ, услуг) без проведения контрольных действий за погашением дебиторской задолженности и предварительного анализа платежеспособности покупателей.
Данный вид экономических преступлений (ст. 196 УК РФ) получил наибольшее распространение среди хозяйствующих субъектов, имеющих организационно-правовую форму в виде акционерного общества. Это связано с тем, что лица, допущенные к руководству акционерными обществами, как правило, являются наемным персоналом и не имеют права собственности на имущество управляемой ими организации, но в то же время наделяются широкими полномочиями по оперативному управлению средствами и имуществом организации.
IV .Хищение денежных средств или иного имущества за счет дебиторской задолженности путем предварительного сговора организации-кредитора с контрагентом. При совершении противоправных действий названным способом контрагент, получив ТМЦ, не осуществляет расчеты с организацией-контрагентом, а производит расчет с должностным лицом этой организации, производящим отпуск имущества, путем передачи заранее оговоренной денежной суммы или иных средств от стоимости дебиторской задолженности.
В некоторых случаях руководители организации-кредитора для проведения одной или ряда псевдохозяйственных операций прибегают к созданию (учреждению) организации-контрагента. Регистрируют акционерное общество, в котором являются единственным учредителем и предают вновь созданному акционерному обществу продукцию «в счет погашения ранее образовавшейся задолженности» по ценам, существенно ниже рыночных. Как показал проведенный анализ практических материалов, во всех случаях, дебиторская задолженность, образовавшаяся в результате противоправных действий по истечении срока исковой давности списывается на финансовые результаты организации или путем действий, проведенных работником бухгалтерии, относится за счет имевшейся ранее просроченной к оплате кредиторской задолженности.
Задача
При проверке расчетов с подотчетными лицами ревизор изучил следующие документы:
- список лиц, имеющих право получать средства под отчет, в котором указана фамилия системного администратора А.Ю. Соколова, и срок 10 дней, на который выдаются подотчетные суммы;
- авансовый отчет от 25.07.08. от А.Ю. Соколова. К авансовому отчету приложены товарный чек на сумму 2900 руб., в котором указано «Канцелярские товары», и чек ККМ на сумму 2900 руб.;
- расходный кассовый ордер № 22 от 5.07.08 на имя А.Ю. Соколова на сумму 2900 руб. В графе «Основание» значится «Хозяйственные расходы»
- кассовый лист от 5.07.08., где зарегистрирован расходный кассовый ордер № 22 на сумму 2900 руб. В графе «номер корреспондирующего счета» указан счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами».
- журнал - ордер №7. В графе «Израсходовано из подотчетных сумм» сумма 2900 руб. отнесена в дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы». По результатам проверки ревизор сделал вывод о невозможности определить производственную целесообразность расходов А.Ю. Соколова по авансовому отчету и установил факт использования средств в личных целях. В акте ревизии руководителю предложено взыскать 2900 руб. из заработанной платы А.Ю. Соколова. Руководитель принял решение о необходимости внесения А.Ю. Соловым суммы 2900 руб. в кассу организации. Что послужило основанием для вывода о непроизводственном характере расходов? Какие замечания по данной операции необходимо отразить в акте ревизии? Сделайте проводки по итогам ревизии.
Ревизор, при проверке операции и расчетов с подотчетными лицами, изучив список лиц имеющих право получать средства под отчет, в котором указана фамилия системного администратора и срок 10 дней, на который выдаются подотчетные суммы, расходный кассовый ордер № 22 от 05.07.08 г., кассовый лист от 05.07.08 г.и авансовый отчет от 25.07.08 г., выявил : авансовый отчет был предоставлен с отставанием на 10 дней, что является грубым нарушением в связи с несоблюдением сроков предоставления отчета о полученных суммах, утвержденных руководителем организации и установленных на 10 дней. В связи со сложившейся ситуацией ревизор установил факт использования средств в личных целях. Так как в связи с несвоевременным возвращением сумм аванса, при предоставлении работником авансового отчета за пределами 3 рабочих дней (несоблюдением сроков предоставления отчета, утвержденных руководителем организации) в соответствии с Порядком ведения кассовых операций в РФ, утвержденным решением совета директоров ЦБ РФ от 23 сентября 1993 г. № 40 (в ред. письма ЦБ РФ от 26.02.96 N 247) в пункте 11 этого документа сказано, что сотрудник, получивший деньги под отчет, обязан отчитаться об их использовании и сделать это в срок. Подотчетные лица обязаны отчитаться по полученным авансам не позднее 3-х рабочих дней по истечении срока, на который им выдавались эти авансы. В случае несвоевременного возвращения удержание подотчетных сумм осуществляется из заработной платы в месячный срок. Следует подчеркнуть, что сделки, в которых подотчетное лицо выступает от своего имени, а прием денег за оказанные ему услуги или проданные товарно-материальные ценности оформлен чеками ККМ, не считаются сделками между юридическими лицами. На практике встречаются случаи, когда работник организации закупает товар за счет своих собственных средств, а уже затем организация возмещает работнику потраченные на эти цели денежные средства. При этом налоговые органы в отдельных случаях рассматривают такую операцию как факт покупки организацией товара у физического лица и требуют включить выплаченные работнику средства в расчет налога на доходы физических лиц. Даже если сотрудник не отчитался в срок по подотчетным деньгам, удерживать налог на доходы с физических лиц не нужно. Деньги, выданные под отчет, все равно принадлежат организации, которая их выдала. Доходом работника они не являются и НДФЛ не облагаются. (1. с.244). По результатам проверки ревизор также сделал вывод о невозможности определить производственную целесообразность расходов по авансовому отчету т.к. обнаружил грубое нарушение в оправдательном документе, приложенном к авансовому отчету. В товарном чеке указано общее название приобретенных товаров: «Канцелярские товары», что категорически запрещается на основании положения Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"и в соответствии со ст. 493 ГК РФ: приобретение товарно-материальных ценностей (канцелярских, хозяйственных товаров, комплектов бланков бухгалтерской отчетности, технической и экономической литературы) в организациях розничной торговли должно подтверждаться кассовым и товарным чеком, в котором указывается конкретный перечень номенклатуры (например: степлер, карандаши, бумага для принтера) с указанием количества и стоимости приобретенных организацией товаров. При покупке, кассовый чек фиксирует факт оплаты, а товарный чек является своеобразной накладной, отражающей получение подотчетным лицом оплаченных товаров. При отсутствии товарного чека акт, составленный представителями организации и удостоверяющий факт приобретения товарно-материальных ценностей за наличный расчет, будет выполнять функции товарного чека.
В результате проверки операции и расчетов с подотчетными лицами ревизор выявил данные нарушения и отразил их в акте ревизии. Проводки по итогам ревизии:
Дт 71
«Расчеты с подотчетными лицами»Кт 50
«Касса» 2 900 руб. – выданы деньги в подотчет (РКО). Дт
26
«Общехозяйственные расходы» Кт 71
«Расчеты с подотчетными лицами» - израсходовано из подотчетных сумм 2900 руб. Дт 10
«Материалы» Кт 71
«Расчеты с подотчетными лицами» 2 900 руб. – на сумму приобретенных материалов. В
акте ревизии руководителю предложено взыскать 2900 руб. из заработанной платы А.Ю. Соколова.
Согласно ст. 137 Трудового кодекса РФ
(2. с. 217) работодатель вправе принять решение об удержании из заработной платы работника неизрасходованной и невозвращенной подотчетной суммы не позднее 1-го месяца со дня окончания срока, установленного для возвращения аванса. При удержании из заработной платы работника невозвращенной подотчетной суммы следует руководствоваться положениями ст. 138 Трудового кодекса РФ
:
– общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20% заработной платы, причитающейся работнику;
– при удержании из заработной платы по нескольким исполнительным документам за работником должно быть сохранено 50% заработной платы. Исполнительными являются документы, составленные в соответствии с требованиями законодательства об исполнительном производстве. Поэтому если общая сумма удержаний из заработной платы работника по исполнительным документам и по приказу руководителя будет превышать 20%, то для того, чтобы удержать из заработной платы сумму ущерба, организации придется обратиться в суд. При положительном решении удержание будет производиться по решению суда, то есть по исполнительному документу.
Если списанная сумма будет удержана из заработной платы работника, то на основании соответствующего документа (заявления работника, приказа руководителя), бухгалтер делает проводки: Дт 70
«Расчеты с персоналом по оплате труда» Кт 94
«Недостачи и потери от порчи ценностей» 2 900 руб. – подотчетная сумма не возвращена работником в установленный срок 15.07.08 г.Дт 70
«Расчеты с персоналом по оплате труда»Кт 71
«Расчеты с подотчетными лицами»2 900 руб. – на сумму, удержанную из заработной платы работника.
Руководитель принял решение о необходимости внесения А.Ю. Соловым суммы 2900 руб. в кассу организации.
Дт 50
«Касса» Кт 71
«Расчеты с подотчетными лицами»2 900 руб.
Список используемой литературы
1. Налоговый кодекс РФ (часть и вторая): По состоянию на 01.11.2009 - 609с.
2. Трудовой кодекс РФ по состоянию на 20.11.2009 г. – Новосибирск: Сиб. унив. изд-во, 2009. – 528с.
3. Бровкина Н.Д. контроль и ревизия: Учеб. пособие / Под ред. проф. М.В. Мельник. – М.: ИНФРА – М, 2007. – 346с. – (Высшее образование). – ISBN 978-5-16-003022-7
4. Бычкова С.М., Карзаева Н.Н. Контроль и ревизия: ситуации, примеры, тесты: Учеб. пособие для вузов. – М.: Аудит, ЮНИТИ, 1999 – 512 с.
5. Карамаровский Л.М. Ревизия деятельности производственного предприятия. – М.: ЭКСМО-ПРЕСС,2009 – 456с.
6.
Макоев О.С.Контроль и ревизия: учеб. пособие для студентов вузов, обучающихся по специальностям 060500 «Бухгалтерский учет, анализ
8-09-2015, 15:33