История учета в России

Это не могло отразиться на теории и практике учета. Они начинают стремительно дегради­ровать. Все лучшее, что веками накапливала челове­ческая мысль, уничтожалось. Взрывали храмы, жгли книги, травили ученых. К 30-м годам в учет вошло утверждение о принципиальных различиях между социалистическим и капиталистическим учетом. Важнейшим различием было то, что при капитализме бухгалтерский учет отражает процесс воспро­изводства, основанный на частной собственности, при социализме этот процесс изучается в условиях общест­венной социалистической собственности. Теперь, когда мы проводим различия между учетом в адми­нистративно-командной системе и в условиях рыноч­ной экономики, то надо отметить, что эти различия, вытекающие из разнообразия форм собственности, ог­ромны.

Можно отметить три основных следствия этой большой дискуссии: 1) сферой применения бухгалтер­ского учета было признано все народное хозяйство[6] ; 2) парал­лельное существование двух дисциплин счетоведения и признано нецелесообразным. Было решено создать единую научно-практиче­скую дисциплину — бухгалтерский учет; 3) двойная запись стала рассматриваться как метод, как прием учета, а не как объективно действующий закон.

Единый социалистический учет. Построение единого учета и возможность использо­вания бухгалтерского баланса для отражения струк­туры всего народного хозяйства выдвинули проблему о соотношении различных видов учета. Эта проблема усугублялась тем, что, помимо бухгалтерского и ста­тистического, в 30-е годы получил самое широкое, новый вид уче­та — оперативный. Его зарождение связано с работами М.П. Рудакова, Р.С. Майзельса, Д.И. Савошинского, А.В. Вейсброда и В.В. Цубербиллера.

Все это получило очень широкое распространение. Интеграция трех видов учета стала очередным мифом экономической идеологии.

Организация бухгалтерского учета. С начала 30-х годов в стране был на­чисто уничтожен хозяйственный расчет, ввели хозрасчет мнимый, никто не нес никакой от­ветственности и ничего не закрывал, можно бы­ло иметь убытки и получать премии и пр.

Оригинальным способом был пере­ход к ежедневному балансу[7] . Такое решение откры­вало возможность получать ежедневную информацию о состоянии предприятия.

Большое значение имели графические методы уче­та, получившие распространение и как средство от­четной информации (графики Ганта), и как средство организации документооборота внутри предприятия (оперограммы).

Забвение принципов классической бухгалтерии со­провождалось ростом внимания к технике регистра­ции фактов хозяйственной жизни.

Механизация учета и распространение счетоводст­ва на свободных листах несколько уменьшили роль карточки, но не упразднили ее полностью. С начала 30-х годов в стране создается счет­ное машиностроение, что позволило начать в доста­точно широких масштабах применение счетно-вычисли­тельной техники в учете.

Учет затрат и калькуляция себестоимости . Надо отметить четыре подхода к учету затрат, раз­работанные бухгалтерами в 20—30-е годы: Н. А. Благова, Р. Я. Вейцмана, А. П. Рудановского, А. М. Галагана.

Блатову принадлежит заслуга наиболее подроб­ного обоснования необходимости исчисления себе­стоимости.

Вейцман настаивал на том, что как бухгалтерская категория калькуляция имеет два смысла: 1) исчис­ление в едином денежном измерителе результатов какого-нибудь определенного хозяйственного процес­са (широкое понимание) и 2) исчисление себестои­мости единицы готовой продукции или единичной ока­занной услуги (узкое понимание).

Основная идея Рудановского состояла в том, что се­бестоимость, исчисляемая по фактическим затратам, носит односторонний характер ввиду весьма возмож­ного различного уровня цен на одинаковые материа­лы. В связи с этим, считал он, необходимо определять две себестоимости: одну — по фактическим затратам, другую — нормированную. Эта идея стала одним из источников формирова­ния советского нормативного учета.

Галаган стремился к ликвидации косвенных расходов, к трансформации их в прямые.

В учете 30-х годов можно выделить три последова­тельно сменявших друг друга подхода. Вначале каль­куляция выполнялась статистически вне непосредст­венной связи с данными бухгалтерского учета, затем, с 1934 г., ее стали проводить по данным бухгалтер­ских регистров, при этом статистические представле­ния разрешали списывать готовую продукцию по себестоимости прошлого отчетного периода и, наконец, с 1938—1940 гг. вводится жесткая бухгалтерская калькуляция.

Появление в практике терминов «нормативный учет» и производного от него «нормативная себестои­мость»[8] потребовало выяснения соотношений между плановой и фактической себестоимостью. Р. Я. Вейцман оказал влияние на последующие представления бухгалтеров, отождествив понятия плановой и норма­тивной себестоимости.

Определенный интерес представлял вопрос о том, кто и как должен устанавливать нормативы. Уже в 60-е годы Н. Н. Иванов исходил из необходимости разработки нормативного учета в зависимости от отраслей народного хозяйства.

Несмотря на широкую пропаганду «чистого» ва­рианта нормативного учета, отмеченные обстоятель­ства тормозили его распространение. Серьезным фактором, тормозящим распространение «чистого» нормативного учета затрат на производство, следует признать от­сутствие научно обоснованных нормативов.

Одновременно с нормативным учетом развивались реальный учет затрат и калькуляция себестоимости готовой продукции. В 1948 г. А.А. Афанасьев ввел калькуляцию в число элементов метода бухгалтерского учета.

4. Совершенствование производственного учета, анализ его организационных структур и распространение механизированной обработки экономической информации (1953—1984). К 1953 г. теория бухгалтерского учета перестала существовать. То, что выдавалось за таковую, было набором или тривиальных, или бессмысленных фраз. Уровень профессиональной подготовки падал.

Учет затрат и калькулирование себестоимости го­товой продукции. Именно на этом участке бухгалтер­ского учета наблюдался устойчивый рост знаний, чет­ко прослеживалась преемственность с предыдущим периодом. Это особенно заметно по дискуссии о том, что следует понимать под объектом калькулирования. Интересно сопоставить взгляды ведущих ученых: М.С. Рубинов и А.С. Наринскии под объектом каль­кулирования понимают продукт определенной потре­бительной стоимости; А.Ш. Маргулис— вид продукции; П.С. Безруких—отдельное из­делие, работу, услуги, группу однородных изделий; И.А. Ламыкин—виды; Н.Г. Чумаченко—единицу вырабатываемой про­дукции; В.Б. Ивашкевич и Б.И. Валу­ев—продукцию в разрезе прейскурантных номеров.

Трактовка объекта калькулирования привела к ди­скуссии конца 50-х годов о полуфабрикатом и бесполуфабрикатном вариантах организации сводного уче­та затрат на производство и калькулирования себе­стоимости.

Конкуренция делает каль­куляцию почти бессмысленной, так как цена в этом случае складывается под влиянием спроса и предло­жения, а сама по себе фактическая себестоимость на продажную цену не влияет (влияет плановая или нор­мативная себестоимость). Со своей стороны постараемся показать невозможность и ненужность калькуляции в ее современном состоянии.

Возможна ли калькуляция? Возможна ли калькуляция вообще или же возможна ли бухгалтерская точная калькуляция. В первом случае следует дать положительный, а во втором отрицательный ответ, продиктованный следую­щими соображениями.

1. Состав затрат, а следовательно, и величина се­бестоимости обусловлены нормативными актами: что по инструкции включается в состав затрат, то и полу­чается в частном.

2. Величина затрат, т. е. числителя, зависит от колебаний цен, тарифов, ставок налога с оборота, процентных отчислений.

3. Нельзя затраты строго разграничить между от­четными периодами, всегда возможно смещение по времени тех или иных величин.

4. Знаменатель, т. е. объем готовой продукции, зави­сит и от инструкции, и от определения объема неза­вершенного производства.

5. Существенным обстоятельством надо считать и то, что объект калькуляции, как правило, крайне сложно определить.

6. Наличие так называемых сопряженных расхо­дов практически перечеркивает возможность кальку­ляции.

7. Существенным аргументом против бухгалтер­ской калькуляции надо считать и то обстоятельство, что практически на любом предприятии выделяются прямые и косвенные затраты. Предполагается, что прямые затраты легко включить в объекты калькуля­ции, косвенные затраты распределяются пропорционально какой-то определенной базе.

8. Необходимо также отметить, что себестоимость получается только как средняя арифметическая ве­личина.

9. И, наконец, последнее предположение: допу­стим, что себестоимость рассчитана и измерена совер­шенно точно. Тогда все равно возникают минимум два вопроса: а) что с этой себестоимостью делать? и б) во что она обойдется, какова себестоимость себестоимости. Расчет себестоимости, конечно, и трудоемок, и до­рог, а решать с ее помощью конкретные производст­венные задачи не приходится, так как она не верна по существу.

Итак, бухгалтерская калькуляция невозможна и не нужна. Эта истина была известна давно. Бухгалтерская калькуляция фактической себестои­мости не нужна, но это, конечно, не означает, что калькуляция себестоимости вообще не нужна. Она не­обходима в двух качествах: как плановая (перспек­тивная) и ретроспективная.

Как видно, правильные взгляды, высказанные бух­галтерами в XVIII, XIX и XX вв., оставались неизве­стными подавляющему большинству бухгалтеров. И здесь преследовалась цель не столько предложить нечто новое, сколько возродить то верное, что завещали нам наши предшественники.

Совершенствование организационных структур бухгалтерского учета . Этот вопрос приобрел в эпоху застоя огромное значение. До 1964 г. была при­нята установка на децентрализованный учет, затем — на централизованный, с начала перестройки все вновь заговорили о пользе децентрализации.

Централизация есть система, при которой учет ор­ганизуется от имени собственника (оперативно управ­ляющего лица) и каждый участник хозяйственного процесса подотчетен ему — собственнику.

Децентрализация — это система, при которой учет организуется по каждому объекту, входящему в пред­приятие, а степень подотчетности складывается по указанию вышестоящих инстанций.

Механизация обработки экономической информа­ции. С середины 50-х годов механизация учета полу­чает мощный толчок. Главным идеологом машинной бухгалтерии стал Василий Иванович Исаков. Он фор­мирует таблично-перфокарточную форму счетоводст­ва, создает учение о комплексной механизации и автоматизации учета.Со временем положения таблично-перфо­рационной формы трансформировались и породили целую серию разнообразных машинно-ориентирован­ных форм счетоводства.

Благодаря Исакову и его последователям в будни почти каждого бухгалтера вошли такие проблемы, как унификация и стандартизация первичных доку­ментов, проектирование машинных сводок — учетных регистров и т. п.

Положение резко изменилось в связи с появлением электронных вычислительных машин. Возник миф об их чудодейственных свойствах: они могут выполнять самые трудные логические операции, сочинять музыку и стихи и т. п.

В дальнейшем последовало разочарование. Потре­бовалось множество работников на обслуживание ма­шин, бухгалтерам к их прежней работе прибавились новые заботы Возник глубокий кризис в ее использовании. Основополагающие принципы, лежащие в основе ра­циональной организации учета в условиях его меха­низации:

1. Гибкость —Суть этого принципа сводится к воз­можности эксплуатировать ЭВМ как в режиме пер­сонального компьютера, так и в операторном вариан­те.

2. Коммуникация —возможность передачи инфор­мации от одного лица, занятого обработкой данных, другим лицам, участвующим в хозяйственном.

3. Коллация —предполагает четкую адекватность объема прав объему обязательств.

4. Мнемоничность —предполагает оптимальное соче­тание запоминающих и печатающих устройств.

5. Информационное обеспечение —по возможности никогда не должно увеличиваться в связи с созданием ЭВМ.

6. Огмантация —предполагает, что объем результат­ной информации должен превышать объем исходных данных.

7. Пирамида —принцип, согласно которому чем выше уровень управления, тем меньше информации о ниж­них уровнях.

8. Инвариантность — хорошо составленная программа должны ре­шать не частную задачу, а частный случай более общей задачи, составленной проектировщиком.

9. Главное звено —с точки зрения технологии ма­шинной обработки данных необходимо четко разгра­ничить массовые и немассовые операции.

10. Перманентность (корректировка) — возникающих ошибок предполагает, что учетный регистр на маши­не не исправляется, а сохраняется в первоначальном виде.

5. Перестройка социально-экономических отношении в стране, попытка возрождения классических принципов бухгалтерского учета.

Научные положения должны излагаться нейтраль­ным языком, и в какое время высказана мысль—три­ста лет тому назад или сейчас, не имеет никакого зна­чения. И, отмечая сло­жившееся сейчас положение, необходимо указать, что успех развития бухгалтерского учета в нашей стране в условиях возрождения рыночной экономики зависит от нескольких существенных моментов.

Необходимы и акционерные незави­симые аудиторские фирмы, которые бы концентриро­вали самых квалифицированных бухгалтеров. К созданию таких фирм следует привлечь иностранных специалистов. За все ошибки в заверенных отчетах аудиторская фирма несет материальную ответственность. Совершенно очевидно, что аудитором может стать только высоко­квалифицированный бухгалтер.

Развитие науки — счетоведения. Без науки, без развитой теории бухгалтерского учета какой-либо прогресс невозможен.

Теория позволяет:

1) анализируя прошлое, нахо­дить решения в будущем;

2) понимать конкретные факты хозяйственной жизни;

3) выявлять структуру изучаемых явлений;

4) видеть, рассматривать и вы­бирать наилучшие решения из возможных альтерна­тив;

5) раскрывать интересы лиц, отстаивающих ту или иную методологическую концепцию;

6) сформу­лировать общие правила поведения хозяйствующих субъектов.

Теория не должна быть противоречивой. Сущест­вующая теория бухгалтерского учета ограничивается осмыслением диграфизма. И в этой связи трактовка фактов хозяйственной жизни в теории двойной записи может быть имманентной, трансцендентной, позитив­ной и конвенциональной. Первая исходит из того, что сам факт хозяйственной жизни обусловливает двойную запись или двойная запись—следствие имманентных особенностей факта хозяйственной жизни. Наиболее последовательно эта теория представлена в трактовке А. М. Галагана.

Второе понимание связано с тем, что факт хозяй­ственной жизни обусловлен двойной записью, которая вытекает из взаимоотношений субъектов хозяйствен­ного оборота. Выразителями транс­цендентного подхода были А. И. Гуляев (юридиче­ская теория) и Н. А. Блатов (экономическая теория в ее меновом варианте).

Третья интерпретация основана на том, что бух­галтер с помощью двойной записи только наблюдает и описывает факты хозяйственной жизни, при этом его не интересует природа, содержание самих фактов. Такой подход был характерен для предста­вителей балансовой теории (Н. С. Лунский, Р.Я.Вейцман, Н. А. Кипарисов, Я. М. Гальпе­рин).

И наконец, последний конвенциональный подход. Его цели чисто практические. Любая запись любого факта хозяй­ственной жизни предопределена соглашением (кон­венцией) между бухгалтером и администрацией.

Совершенствование организации бухгалтерского учета. В новых условиях повышается самостоятельность и ответственность ру­ководителя предприятия, в том числе и главного бух­галтера. Выбор форм счетоводства, формирование конкретных структур бухгалтерского аппарата, комп­лектация парка вычислительных машин — все это на­ходится в компетенции главного бухгалтера, и никто не в праве навязывать ему какие-либо мнения по этим вопросам.

Глава 4. Бухгалтерский учет в современной России

С распадом СССР и выделением России как нового государства в ее экономической политике произошли значительные изменения. Переход от командно-административной системы управления к рыночным отношениям не мог не сказаться и на системе бухгалтерского учета. Произошел переход к приятой во всем мире системе Международных стандартов.

Становление и развитие новых рыночных отношений, управление экономикой, использование Международных стандартов бухгалтерского учета предопределяют усиление роли и значения бухгалтерского учета.

В Федеральном законе "О бухгалтерском учете" сформулированы следующие задачи:

- формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;

- обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности, для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

- предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности и выявление внутрихозяйственных резервов, обеспечение ее финансовой устойчивости.

Для выполнения задач, поставленных перед бухгалтерским учетом, в Законе сформулированы и основные требования к его ведению:

- оценка имущества в рублях;

- раздельный учет собственного имущества и имущества других организаций; непрерывность учета во времени;

- ведение учета двойной записью в системе счетов; соблюдение тождества данных синтетического и аналитического учета;

- отражение хозяйственных операций на счетах без всякого изъятия;

- раздельное отражение затрат на производство и капитальные вложения.

На основе данных бухгалтерского учета осуществляется анализ хозяйственной деятельности, принимаются различные управленческие решения.

В системе управления хозяйственной деятельностью предприятия бухгалтерский учет выполняет ряд функций.

Рис. Функции бухгалтерского учета

- Контрольная функция имеет большое значение в условиях развития рыночных отношений и наличия различных форм собственности. Работники бухгалтерии, аудиторских фирм, налоговых служб осуществляют контроль за сохранностью, наличием и движением имущества предприятий и организаций, правильностью и своевременностью расчетов с государством и другими субъектами хозяйственных взаимоотношений. С помощью бухгалтерского учета осуществляются три вида контроля - предварительный, текущий и последующий.

- Информационная функция - одна из главных функций бухгалтерского учета.

Бухгалтерский учет является основным источником информации, поставляемой разным уровням управления. На ее основе принимаются соответствующие решения. Информация, получаемая в системе бухгалтерского учета, широко используется всеми видами хозяйственного учета. Для того чтобы получаемая информация удовлетворяла всех пользователей, она должна быть достоверной, объективной, своевременной и оперативной.

Информация должна содержать только необходимые данные, что позволяет быстрее изучать их, принимать оптимальные управленческие решения.

- Обеспечение сохранности имущества - функция, имеющая большое значение в условиях рыночных отношений и наличия разных форм собственности. Выполнение данной функции зависит от действующей у нас системы учета и определенных предпосылок:

- наличия специализированных складских помещений, оснащенных средствами оргтехники;

- совершенствования самой системы учета, применения научно обоснованных методов выявления недостач, растрат, хищений;

- использования современных средств вычислительной техники для сбора, обработки и передачи информации.

- Функция обратной связи означает, что бухгалтерский учет


8-09-2015, 13:59