Бухгалтерский учет операций с ценными бумагами

Содержание

Введение. 3

Глава 1. Понятие и нормативное регулирование ценных бумаг. 5

1.1. Понятие и признаки ценных бумаг. 5

1.2. Правовая основа операций с ценными бумагами. 9

Глава 2. Бухгалтерский учет операций с ценными бумагами. 12

2.1. Оприходование и оценка ценных бумаг. 12

2.2. Переоценка ценных бумаг. 17

2.3. Выбытие ценных бумаг. 20

2.4. Доходы и расходы по ценным бумагам. 24

2.5. Учет операций с векселями. 27

Заключение. 34

Список использованной литературы.. 36

Введение

В хозяйственной деятельности экономических субъектов совершается значительное число сделок с различного рода имуществом, имущественными правами, выполнением работ и оказанием услуг, информацией, результатами интеллектуальной деятельности, нематериальными благами, объектами гражданских прав и т.п. С развитием рыночных отношений операции с ценными бумагами (финансовые вложения) получили массовое распространение наряду с операциями по реализации товаров (работ, услуг), кредитованием и другими. Ценные бумаги существуют в различных видах и служат удобным инструментом организации и функционирования предприятий (организаций) в условиях рыночной экономики. Специфика деятельности на рынке ценных бумаг обусловила возникновение такой категории юридических лиц, как профессиональные участники рынка ценных бумаг. Для них данные операции являются основным видом деятельности.

Предприятия и организации, не являющиеся кредитными организациями и профессиональными участниками рынка ценных бумаг, также являются активными участниками рынка ценных бумаг. Вкладывая средства в государственные ценные бумаги (облигации и другие долговые обязательства), в ценные бумаги корпораций и уставные капиталы других организаций; а также предоставляя другим организациям займы на территории Российской Федерации и за ее пределами, предприятия осуществляют финансовые вложения.

Учитывая актуальность этой отрасли для развития и стабилизации российской экономики, рынок ценных бумаг на сегодняшний день рассматривается как область интенсивного контроля и регулирования со стороны государственных органов. Одной из форм контроля и выступает бухгалтерский учет, а применительно к данной курсовой работе - бухгалтерский учет ценных бумаг.

Ценные бумаги интересны как для профессиональных участников рынка ценных бумаг, так и для организаций, занимающихся хозяйственной деятельностью, в связи с тем, что они могут использоваться как инструмент займов, включая государственные займы, как средство вложений свободных денежных средств, как средство платежа, залога и т.д.

В соответствии со ст. 143 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) к ценным бумагам относятся государственная облигация, облигация, вексель, чек, депозитный и сберегательный сертификаты, банковская сберегательная книжка на предъявителя, коносамент, акция и другие документы, которые законодательством отнесены к числу ценных бумаг.

Цель курсовой работы - изучение теоретической базы бухгалтерского учета ценных бумаг и операций с ними.

Задачи курсовой работы

- Изучить понятие и признаки ценных бумаг;

- Рассмотреть правовую основу операций с ценными бумагами;

- Исследовать особенности бухгалтерского учета операций с ценными бумагами.

Теоретической основой для написания моей работы послужили нормативно-правовые акты РФ - Гражданский кодекс, Налоговый кодекс, а также учебная литература и периодические издания.

Глава 1. Понятие и нормативное регулирование ценных бумаг

1.1. Понятие и признаки ценных бумаг

Гражданский кодекс РФ содержит легальное определение ценной бумаги. Ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении (ст. 142 ГК РФ).[1]

Возникновение таких объектов гражданских прав, как ценные бумаги, было вызвано необходимостью включения в оборот объектов невещественного характера - имущественных прав. Использование ценных бумаг позволяет повысить оборотоспособность материальных объектов гражданских прав, поскольку не требует совершения действий непосредственно с вещами - достаточно передать бумагу, чтобы передать право на вещь. Ценные бумаги способны в некоторой степени выступать заменителем денег или средством кредита - вместо погашения долга в денежной форме могут быть переданы ценные бумаги на сумму долга.

Ценной бумагой документ является лишь в случае, если такой статус придается ему законом. К примеру, не служит ценной бумагой долговая расписка, удостоверяющая наличие и размер долга по договору займа. Ценная бумага, являясь вещью, обладает ценностью не в силу ее естественных свойств, а в связи с закреплением в ней определенного права.

Ценные бумаги относятся к движимым, неделимым вещам и могут являться либо родовыми, либо индивидуально-определенными вещами. Легальное определение ценной бумаги, содержащееся в ст. 142 ГК РФ, позволяет выделить признаки такого объекта гражданских прав.

Во-первых, ценная бумага должна соответствовать предусмотренным законом либо в установленном им порядке требованиям к ее форме и реквизитам. Требования к форме и реквизитам устанавливаются применительно к каждому виду ценной бумаги.

Под требованиями к форме ценной бумаги понимают правила о способе фиксации удостоверяемых ею прав. В традиционном понимании ценная бумага представляет собой документ, в котором указаны удостоверяемые бумагой права, т.е. она существует в мире вещей. Однако в настоящее время с расширением возможностей бездокументарной формы фиксации информации (ее закрепления на магнитных, электронных носителях) получают все большее распространение бездокументарные ценные бумаги. Они существуют в форме записей на лицевом счете, открытом ее владельцу в системе реестра владельцев ценных бумаг, или на специальном счете (счете депо) в депозитарии (ст. 28 Закона о рынке ценных бумаг).[2] На такую фиксацию имеет право лицо, получившее специальную лицензию. Лицо, осуществляющее бездокументарную фиксацию прав, выдает обладателю права по его требованию документ, свидетельствующий о закрепленном праве. Бездокументарная форма используется, например, при выпуске акций; при этом на счета инвесторов (владельцев) зачисляется общее количество приобретенных ими ценных бумаг.

Согласно ГК к бездокументарным ценным бумагам применяются общие правила, установленные для ценных бумаг, если иное не вытекает из особенностей фиксации (п. 1 ст. 149 ГК). Так, бездокументарные ценные бумаги становятся объектами сделок купли-продажи, дарения, мены, залога и др. В то же время фиксация прав владельца в специальном реестре или депозитарии подтверждает совокупность принадлежащих владельцу имущественных прав, но не приводит к созданию бумаги в виде традиционного документа. Бездокументарные бумаги как бестелесные вещи неспособны к фактическому завладению, их невозможно вручить, физически изъять.

Некоторые виды ценных бумаг могут выпускаться только в бездокументарной форме. К ним относятся, например, именные эмиссионные ценные бумаги, за исключением случаев, предусмотренных законом (ст. 16 Закона о рынке ценных бумаг), ипотечные сертификаты участия (п. 2 ст. 20 Федерального закона от 11 ноября 2003 г. N 152-ФЗ "Об ипотечных ценных бумагах").[3] Другие виды ценных бумаг могут выпускаться лишь в документарной форме - в форме письменного документа, как правило (но не всегда), составленного на бланке определенного образца, содержащего определенную степень защиты от подделки (например, вексель - ст. 4 Закона о переводном и простом векселе, эмиссионные ценные бумаги на предъявителя - ст. 16 Закона о рынке ценных бумаг).

Реквизитами ценной бумаги являются те сведения и признаки, которые должны содержаться в ценной бумаге данного вида в силу закона или в установленном им порядке. К примеру, реквизиты простого и переводного векселей устанавливаются в Положении о переводном и простом векселе,[4] реквизиты закладной - в Законе об ипотеке. Нарушение требований к форме и реквизитам ценной бумаги влечет ничтожность ценной бумаги (п. 2 ст. 144 ГК).

Во-вторых, в ценной бумаге должны быть указаны удостоверяемые ею имущественные права, реализовать которые сможет ее законный владелец. Виды прав, которые удостоверяются ценными бумагами, определяются соответствующим законом, придающим документу статус ценной бумаги, или в установленном им порядке (ст. 143 ГК). В ряде случаев наряду с имущественными правами ценная бумага может закреплять и связанные с ними неимущественные права.

В-третьих, закрепленные в ценной бумаге права могут осуществляться или передаваться другому лицу только при предъявлении самой ценной бумаги. Таким образом, права, удостоверенные ценной бумагой, и сама бумага неразрывно связаны между собой. Невозможно передать права, удостоверенные ценной бумагой, без передачи самой бумаги, как невозможно и передать эти права частично.[5]

В случаях, предусмотренных законом или в установленном им порядке, для осуществления и передачи прав, удостоверенных ценной бумагой, достаточно доказательств их закрепления в специальном реестре (обычном или компьютеризованном) (п. 2 ст. 142 ГК). Это правило действует в отношении бездокументарных ценных бумаг (они не существуют в виде самостоятельного документа и поэтому не могут быть предъявлены) и некоторых документарных бумаг, например эмиссионных ценных бумаг на предъявителя, подлежащих хранению в определенном эмитентом депозитарии, - эмиссионные ценные бумаги с обязательным централизованным хранением (ч. 5 ст. 16 Закона о рынке ценных бумаг). В этих случаях все сделки с ценными бумагами совершаются при обращении к лицу, которое осуществляет фиксацию прав. Право на ценную бумагу переходит к новому владельцу с момента внесения приходной записи по лицевому счету или счету депо (ст. 29 Закона о рынке ценных бумаг). Такой способ передачи прав называют трансфертом.

Существенным признаком ценной бумаги является ее публичная достоверность: должник обязан произвести исполнение держателю ценной бумаги, лишь убедившись, что она соответствует установленным для нее обязательным формальным признакам. Это свойство вытекает из принципа абстрактности удостоверенного ценной бумагой обязательства: ценная бумага, составленная с соблюдением формы и обязательных реквизитов, не может быть оспорена должником по удостоверенному бумагой обязательству со ссылкой на отсутствие основания обязательства или его недействительность. Эти правила, однако, относятся лишь к добросовестному держателю.[6] В случае же обнаружения в ценной бумаге ложных сведений (подлог бумаги) либо обнаружения фальшивости (поддельности) ценной бумаги ее владелец вправе предъявить лицу, передавшему ему эту бумагу, требование о надлежащем исполнении обязательства, содержащегося в ценной бумаге, и о возмещении причиненных убытков (п. 2 ст. 147 ГК).

1.2. Правовая основа операций с ценными бумагами

Правовая основа, регулирующая инвестиционную деятельность, формируется на базе практического опыта развития и становления отдельных направлений отрасли, однако часто бывает и обратная ситуация, когда развитие того или иного инвестиционного инструмента на отечественном рынке определяется базой нормативных документов, в соответствии с которой возможно его применение на практике.

Ценная бумага - это специфический объект права собственности, выраженный в документарной или бездокументарной форме, юридическая природа которого определяется формой выражения, зависящей от вида ценных бумаг, и предоставляющий соответствующему субъекту права имущественные и неимущественные права.

Выделяют группы документов федерального значения (федеральные законы, постановления Правительства Российской Федерации), касающиеся деятельности кредитных организаций и операций банков с ценными бумагами, в том числе:

- Гражданский кодекс Российской Федерации;

- Налоговый кодекс Российской Федерации;

- Федеральный закон от 02.12.1990 г. N 395-I "О банках и банковской деятельности";

- Федеральный закон от 25.02.1999 г. N 40-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве) кредитных организаций";

- Федеральный закон от 26.12.1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах";

- Федеральный закон от 22.04.1996 г. N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг";

- Федеральный закон от 16.07.1998 г. N 102-ФЗ "Об ипотеке (залоге недвижимости)";

- Федеральный закон от 11.11.2003 г. N 152-ФЗ "Об ипотечных ценных бумагах".[7]

Кроме документов федерального значения, к группе нормативных документов относятся документы, утвержденные Банком России (положения, правила, инструкции, указания, письма, методические рекомендации), и другие документы, которыми регулируется проведение коммерческими банками операций с ценными бумагами, в том числе:

- правила ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации, утвержденные положением ЦБР от 26.03.2007 г. N 302-П;

- приказ Федеральной службы по финансовым рынкам от 25.01.2007 г. N 07-4/пз-н "Об утверждении Стандартов эмиссии ценных бумаг и регистрации проспектов ценных бумаг";

- распоряжение Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 26.02.1999 г. N 195-р "Об утверждении Методических рекомендаций по применению профессиональными участниками рынка ценных бумаг Федерального закона "Об ипотеке (залоге недвижимости)". Относить ценные бумаги к движимым вещам можно при следующих условиях:

- ценные бумаги свидетельствуют преимущественное право на получение имущественных ценностей (вещей или денег);

- ценные бумаги существовали в виде материальных объектов (бумажных документов);

- между ценными бумагами и удостоверяемыми ими правами существовала тесная взаимосвязь.

Эта связь носит такой характер, что способ передачи прав, удостоверенных ценной бумагой, имеет очевидное сходство с одним из способов передачи вещных прав (и то и другое может осуществляться путем материального предмета - документа или вещи).

Глава 2. Бухгалтерский учет операций с ценными бумагами

2.1. Оприходование и оценка ценных бумаг

Ценные бумаги являются одним из видов финансовых вложений. Причем (как это уже отмечалось выше) для целей бухгалтерского и налогового учета ценные бумаги подразделяются на две группы:

1) ценные бумаги, по которым можно определить текущую рыночную стоимость в установленном порядке (обращающиеся на рынке ценных бумаг);

2) ценные бумаги, по которым текущая рыночная стоимость не определяется (не обращающиеся на рынке ценных бумаг).[8]

Рассмотрим подробнее порядок поступления, оценки и выбытия ценных бумаг, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, а также их налогообложение.

В соответствии с п. 8 ПБУ 19/02 все финансовые вложения (в том числе ценные бумаги) отражаются в учете по первоначальной стоимости.

Ценные бумаги могут поступать в организацию после их приобретения, в качестве вкладов в уставный капитал, в порядке дарения (безвозмездно), при осуществлении товарообменных (бартерных) операций и другими способами.

Под первоначальной стоимостью финансовых вложений (включая ценные бумаги) понимается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах). Согласно п. 9 ПБУ 19/02 фактическими затратами на приобретение ценных бумаг являются:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;

- суммы, уплачиваемые организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением ценных бумаг;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации или иному лицу, через которое приобретены ценные бумаги в качестве финансовых вложений;

- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг в качестве финансовых вложений.

В то же время организация может все дополнительные затраты (сверх сумм, уплачиваемых в соответствии с договором продавцу), связанные с приобретением ценных бумаг, отнести на прочие расходы (п. 11 ПБУ 19/02). В данном случае это можно сделать только при условии несущественности величины подобных затрат по сравнению с суммой, уплачиваемой продавцу.[9]

Как определить подобную существенность?

В соответствии с п. 4 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности показатель финансово-хозяйственной деятельности (отражаемый в учете или в составленной на его основе отчетности) считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. При этом решение организацией вопроса: является ли данный показатель существенным - зависит от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельств возникновения.

Таким образом, организация сама имеет право определить степень существенности ее показателей (в том числе при приобретении ценных бумаг). В этом случае расчет или обоснование такого показателя должны быть отражены в учетной политике организации по бухгалтерскому учету, а также в пояснительной записке к годовому отчету (балансу).

В бухгалтерском учете величина финансовых вложений отражается по первоначальной стоимости на счете 58 "Финансовые вложения". Для учета ценных бумаг к данному счету могут открываться отдельные субсчета (например, "Паи и акции", "Долговые ценные бумаги" и т.д.).

Рассмотрим на примере порядок оприходования в учете ценных бумаг, приобретенных за плату.[10]

ООО "Альтернатива" приобрело у акционерного общества (ОАО "Техпром") ценные бумаги на сумму 500 000 руб. (данная операция не облагается НДС согласно подпункту 12 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Кроме того, организация осуществила расходы по оплате консультационных услуг, связанные с приобретением этих бумаг, на сумму 5900 руб. (в том числе НДС - 900 руб.).

В бухгалтерском учете данные операции должны оформляться следующими проводками: