4. Поняття, умови визнання, оцінка та класифікація кредиторської заборгованості
Методологія обліку зобов’язань в Україні затверджена П(С) БО11 «Зобов'язання» [6]. У міжнародній практиці цей аспект розглядається в МСБО 1 «Подання фінансових звітів» [7], МСБО 10 «Непередбачені події і події, які сталися після дати балансу» [8], МСБО 12 «Податки на прибуток» [9], МСБО 17 «Оренда» [10], МСБО 19 «Витрати працівникам» [11], МСБО 32 «Фінансові інструменти: розкриття та подання» [12], МСБО 37 «Забезпечення, непередбачені зобов’язання та непередбачені активи» [13].
Для повного визначення категорії зобов’язань, потрібно охарактеризувати їх поняття, визнання, оцінювання, класифікацію та розкриття у Примітках до фінансової звітності.
Зобов'язання повинні записуватись в обліку тільки тоді, коли виникає заборгованість за ними. Суми, які потрібно буде погасити в майбутньому, до зобов'язань не належать.
Оцінювати зобов'язання потрібно сумою грошей, вартістю товару або послуги, необхідних для сплати боргу.
1. Поняття зобов’язань:
– згідно з П(С) БО 11 забезпечення – це зобов'язання з невизначеними сумою або часом погашення на дату балансу.
– у МСБО 37 забезпечення також визнаються зобов'язаннями з невизначеним строком або сумою, оскільки ці зобов'язання є теперішньою заборгованістю і ймовірно, що для його погашення буде потрібне вибуття ресурсів, які втілюють в собі економічні вигоди.
Але деякі країни взагалі не відносять забезпечення до зобов'язань, оскільки для їх визначення потрібно застосовувати попередні оцінки, що суперечить порядку визначення зобов'язань за фактично здійсненою операцією.
2. Визнання зобов’язань.
Якщо розглядати визнання зобов’язань, то слід відмітити, що національні стандарти, в даному випадку, розглядають зобов’язання, а міжнародні – забезпечення.
– згідно П(С) БО 11, зобов'язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов'язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.
– згідно МСБО 37 забезпечення слід визнавати, якщо:
-суб’єкт господарювання має теперішню заборгованість (юридичну чи конструктивну) внаслідок минулої події;
-ймовірно, що вибуття ресурсі, які втілюють у собі економічні вигоди, буде необхідним для погашення заборгованості;
-можна достовірно оцінити суму заборгованості.
3. Оцінка зобов’язань:
– П(С) БО 11:
-довгострокові зобов'язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю;
-поточні зобов'язання відображаються в балансі за сумою погашення;
-непередбачені зобов'язання відображаються на позабалансових рахунках підприємства за обліковою оцінкою.
– МСБО 37: сума юридичних або конструктивних зобов’язань має бути найкращою оцінкою видатків, необхідних для погашення теперішньої заборгованості на дату балансу.
4. Види зобов’язань.
Згідно з інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій для обліку цільового фінансування і цільових надходжень виділено рахунок класу 4 «Власний капітал та забезпечення зобов'язань», але ці ресурси створені за рахунок зовнішніх джерел і вони надаються на безповоротній основі.
Згідно з МСБО 37 забезпечення відображається в балансі в складі короткострокових або довгострокових зобов'язань. У бухгалтерській практиці нашої держави взагалі не передбачено поділ забезпечень за часом їх залучення, хоча термін виконання цих зобов'язань різний.
Отже, забезпечення майбутніх витрат і платежів та цільове фінансування відповідно до нормативних документів, які регламентують порядок обліку цих ресурсів у вітчизняній практиці, займають проміжне місце між власним капіталом і зобов'язаннями, що вимагає уточнення і коригування законодавчої бази відповідно до МСБО.
Зобов'язання підприємств і згідно з національними П(С) БО, і згідно з МСБО, прийнято поділяти на довгострокові, короткострокові і непередбачені.
У міжнародній практиці довгострокові і короткострокові зобов'язання відносять до фактичних, тобто таких, які виникають з договорів, контрактів або на основі законодавства і їх вартість можна точно визначити. Непередбачені зобов'язання відносять до умовних – це неіснуючі зобов'язання, але вони є потенційними, тому що залежать від майбутніх подій, які можуть виникнути в результаті минулої події.
Віднесення зобов'язань до довгострокових або поточних у нашій країні регулюється П(С) БО 11 «Зобов'язання».
Довгострокові зобов'язання – це зобов'язання, погашення яких не передбачається протягом звичайного операційного циклу та термін погашення яких перевищує дванадцять місяців, починаючи з дати балансу.
У вітчизняному бухгалтерському обліку до довгострокових джерел фінансування відносять: довгострокові позики, довгострокові векселі видані, довгострокові зобов'язання за облігаціями, довгострокові зобов'язання з оренди, відстрочені податкові зобов'язання, інші довгострокові зобов'язання.
Як видно із зазначеного матеріалу, існує певна різниця щодо складових довгострокових зобов'язань у міжнародній і вітчизняній практиці, що зумовлено історичним розвитком країн, встановленими принципами бухгалтерського обліку та станом фінансового ринку.
Позитивним є той факт, що у Плані рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств та організацій виділено окремі класи рахунків для обліку довгострокових і поточних зобов'язань.
До короткострокових зобов'язань відносять позикові кошти, термін залучення яких не повинен перевищувати дванадцяти місяців з дати балансу або тривалості звичайного операційного циклу підприємства.
У міжнародній практиці порядок визначення та відображення короткострокових зобов'язань визначається відповідно до МСБО 1 «Подання фінансових звітів», МСБО 37 «Забезпечення, непередбачені зобов'язання та непередбачені активи», а у вітчизняній згідно з П(С) БО 11 «Зобов'язання». Складові короткострокових зобов'язань за джерелами утворення згідно міжнародних та вітчизняних стандартів відображено у таблиці 1.1.
Таблиця 1.1. Складові короткострокових зобов'язань за джерелами утворення
| В П(С) БО 11 | В МСБО 1, МСБО 37 |
– короткострокові позики; – поточна заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями; – короткострокові векселі видані; – розрахунки з постачальниками та підрядниками; – розрахунки за податками й платежами; – розрахунки за страхуванням; – розрахунки з оплати праці; – розрахунки з учасниками; – розрахунки за іншими операціями. |
– заборгованість за рахунками постачальників та інші нараховані зобов'язання; – заборгованість за дивідендами; – нараховані податки, митні платежі та зобов'язання із соціального страхування; – поточна частина довгострокової заборгованості; – доходи майбутніх періодів; – кредити банків та інші позики; – потенційні (непередбачені) зобов'язання. |
Зростання потреби підприємства в капіталі, розгортання конкурентної боротьби за обмежені ресурси фінансового ринку вимагає постійного залучення в обіг поточних зобов'язань, найефективнішим з яких є надання кредитів та позик. Однак підприємство повинно суворо дотримуватись договірної і розрахункової дисципліни, контролювати величину боргу, щоб не допустити зниження платоспроможності та банкрутства підприємства.
Порівнюючи складові короткострокових зобов'язань у вітчизняній та міжнародній практиці, ми бачимо відсутність в П(С) БО таких понять, як непередбачені зобов'язання та доходи майбутніх періодів, які виділені згідно з П(С) БО 11 «Зобов'язання» в окремі групи.
Непередбачені (потенційні) зобов'язання – це:
– зобов'язання, що може виникнути внаслідок минулих подій та існування якого буде підтверджено лише тоді, коли відбудеться або не відбудеться одна чи більше невизначених майбутніх подій, над якими підприємство не має повного контролю;
– теперішнє зобов'язання, що виникає внаслідок минулих подій, але не визнається, оскільки малоймовірно, що для врегулювання зобов'язання потрібно буде використати ресурси, які втілюють у собі економічні вигоди, або оскільки суму зобов'язання не можна достовірно визначити.
Відповідно до П(С) БО 11 непередбачені зобов'язання відображаються на позабалансових рахунках за обліковою оцінкою та у примітках до фінансової звітності за такою інформацією: стислий опис зобов'язання та його сума; невизначеність щодо суми або строку погашення; сума очікуваного погашення зобов'язання іншою стороною.
Доходи майбутніх періодів – це надходження грошових коштів та інших активів, що одержані в звітному періоді, але відносяться до майбутніх періодів.
До доходів майбутніх періодів належать доходи у вигляді одержаних авансових платежів за здані в оренду основні засобі та інші необоротні активи, передплати періодичних та довідкових видань, виручки за вантажні перевезення, від продажу квитків транспортних та театрально-видовищних підприємств, абонентної плати за користування засобами зв'язку тощо.
Ця категорія відповідно до П(С) БО 11 віднесена до зобов'язань, незважаючи на те, що підприємство отримає дохід від реалізації своїх товарів або надання послуг у майбутньому.
Відповідно до Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств та організацій доходи майбутніх періодів віднесено до класу 6 рахунків бухгалтерського обліку, на яких обліковуються поточні зобов'язання, але деякі види цих джерел можуть мати довгостроковий характер (авансові орендні платежі відповідно до договору оренди; передплата довідкових видань тощо).
Порівняння національних положень бухгалтерського обліку з міжнародними стандартами бухгалтерського обліку дало змогу уточнити класифікацію зобов'язань, прийняту в Україні.
5. Розкриття інформації про зобов’язання у Примітках до фінансової звітності:
– Згідно П(С) БО:
- сума та строки погашення зобов'язання, яке було виключене із складу поточних зобов'язань відповідно до п. 8 цього Положення (стандарту) з обґрунтуванням причин цього;
- перелік і суми зобов'язань, що включені до статей балансу «Інші довгострокові зобов'язання», «Інші поточні зобов'язання».
– Згідно М(С) БО для кожного класу забезпечень слід розкривати таку інформацію:
-балансову вартість на початок та кінець періоду;
-додаткові забезпечення, здійснені протягом періоду, включаючи збільшення існуючих обмежень;
-суми, використані (тобто витрачені і списані за рахунок забезпечення) протягом періоду;
-невикористані суми, сторновані протягом періоду;
-збільшення протягом періоду дисконтованої суми, яка виникає з плином часу, і вплив будь-якої зміни ставки дисконту.
Отже, облік кредиторської заборгованості в Україні регулюється чітко визначеним нормативом – П(С) БО 11 «Зобов’язання», положення якого в певній мірі відрізняються від запропонованих у міжнародних стандартах, що викликано, в першу чергу, національними та економічними особливостями, що склалися в Україні.
Висновки
В результаті написання даної індивідуальної роботи ми розглянули основні положення національних та міжнародних стандартів щодо обліку дебіторської і кредиторської заборгованості та дійшли наступних висновків:
1. Гармонiзацiя бухгалтерського обліку впливає на усі важелі економіки, у тому числі й на фінансову звiтнiсть підприємств, вимагаючи при цьому, в першу чергу, змін у термінології, а також, адаптації національних форм звiтностi до міжнародних. Порівняння складу фінансової звiтностi українських підприємств з міжнародними, дає змогу стверджувати, що Iнформацiя i в тих, i в інших звітах повинна відображатися майже однакова, а форма представлення цієї iнформацiї вiдрiзняється – на вiдмiну від обов’язкових національних форм звiтностi мiжнароднi носять рекомендаційний характер.
2. Для удосконалення системи бухгалтерського обліку в Україні потрібно розробити та впровадити необхідну первинну документацію, форми та регістри бухгалтерського обліку, що забезпечить усіх користувачів якісною й достовірною інформацією, також, потрібно доопрацювання та прийняття нові стандарти бухгалтерського обліку з урахуванням чинного законодавства в Україні. Суттєвим її недоліком є те, що вона підпорядкована податковому законодавству і не забезпечує інформацією, яка потрібна для прийняття ефективних рішень.
3. Однією з проблем переходу на МСБО є фінансування, зокрема, це пов’язано з тим, що навряд чи державні органи змогли б забезпечити швидкий та ефективний перехід на нові стандарти бухгалтерського обліку і основною причиною цього є відсутність необхідних коштів та матеріальної бази. Швидше за все весь тягар щодо переходу на нові стандарти бухгалтерського обліку ляже на самі підприємства.
4. Щоб покращити методику обліку розрахунків з дебіторами, передусім необхідно внести зміни у П(С) БО 10, в яких чітко були б розмежовані поняття довгострокової та короткострокової дебіторської заборгованостей. Їх облік нині ведеться на різних рахунках бухгалтерського обліку, що не відзначено у вищезазначеному стандарті. Разом із тим слід вказати, що поточна дебіторська заборгованість є оборотним активом, а довгострокова – необоротним, і вони обліковуються на різних рахунках.
5. Уточнення вимагає визначення поточної дебіторської заборгованості, оскільки згідно з П(С) БО 10, поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, послуги визначається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, товарів і послуг та оцінюється за первісною вартістю. На нашу думку, утворення поточної дебіторської заборгованості не завжди слід пов’язувати з доходом, оскільки дохід вимірюється сумою очікуваних грошових надходжень, тому якщо не очікується погашення дебіторської заборгованості у звітному періоді, то наступні надходження коштів або певних матеріальних цінностей не можна вважати доходом.
6 Важливо вдосконалювати методику визначення суми резерву сумнівних боргів. На нашу думку, потрібно внести зміни до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в яких би зазначалося, що суми резерву сумнівних боргів відносяться до валових витрат.
7. При визнанні кредиторської заборгованості, національні стандарти розглядають зобов’язання, а міжнародні – забезпечення.
8. Згідно з МСБО 37 забезпечення відображається в балансі в складі короткострокових або довгострокових зобов'язань. У бухгалтерській практиці нашої держави взагалі не передбачено поділ забезпечень за часом їх залучення, хоча термін виконання цих зобов'язань різний.
9. Зобов'язання підприємств і згідно з національними П(С) БО, і згідно з МСБО, прийнято поділяти на довгострокові, короткострокові і непередбачені. У міжнародній практиці довгострокові і короткострокові зобов'язання відносять до фактичних, непередбачені зобов'язання відносять до умовних – це неіснуючі зобов'язання, але вони є потенційними, тому що залежать від майбутніх подій, які можуть виникнути в результаті минулої події.
Список використаних джерел
1.П(С) БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» затверджене наказом Мінфіну України від 31.03.99 р. №87.
2.П(С) БО 2 «Баланс», затверджене наказом Мінфіну України від 31.03.99 р. №87.
3.П(С) БО 10 «Дебіторська заборгованість», затверджене наказом Мінфіну України від 08.10.99 р. №237.
4.П(С) БО 11 «Зобов'язання», затверджене наказом Мінфіну України від 31.01.99 р. №20.
5.П(С) БО 15 «Дохід» затверджене наказом Мінфіну України від 29.11.99 р. №290.
6.Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» від 16.07.1999 р. №208 XIV.
7.Актуально про облікову політику // Дебет-Кредит: Український бухгалтерський тижневик. – Київ, 2008. – №3.
8.Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку / Перекл. з англ. за ред. С.Ф. Голова. – К.: Федерація професійних бухгалтерів і аудиторів України, 1998 – 736 с.
8-09-2015, 11:47