Українським замовникам дозволяється вивозити давальницьку сировину за межі митної території України для виготовлення готової продукції. При цьому система оподаткування імпортних товарів побудована таким чином, що готова продукція у випадку її ввезення на митну територію України не оподатковується митом.
2.2. Договір на переробку та документальне оформлення операцій з давальницькою сировиною.
Зовнішньоекономічний контракт є основним документом, що визначає прав і обов’язки замовників при переробці давальницької сировини в готову продукцію. З метою захисту українських учасників зовнішньоекономічної діяльності, проведення контролю за зовнішньоекономічними операціями державними органами, законодавством регламентовані обов’язкові вимоги до зовнішньоекономічних контрактів на переробку давальницької сировини.
При виконанні операцій з переробки давальницької сировини зовнішньоекономічна операція ставиться на облік в державних органах, уповноважених законодавстовм здійснювати контроль за операціями з давальницькою сировиною.
Умови поставок визначають основні права і обов’язки сторін щодо транспортування, страхування сировини і готової продукції, оформлення супровідної документації, а також визначають місце і час передачі результату переробки і ризику його випадкового пошкодження або втрати.
Зовнішньоекономічний контракт на переробку давальницької сировини повинен визначати:
- конкретні обов’язки сторін контракту;
- якщо передбачається декілька виконавців – взаємозв’язок між ними та визначення підприємства, що буде відвантажувати готову продукцію;
- порядок взаєморозрахунків за проведену операцію з переробки та подальшої дії виконавця з виробленою готовою продукцією;
- заставна вартість давальницької сировини;
- контрактну вартість готової продукції, яка має бути не меншою за митну вартість давальницької сировини, що вивозиться за межі митної території України;
- розрахунок виходу готової продукції в результаті переробки давальницької сировини;
- марку та сорт готової продукції, що виробляється;
- умови повернення готової продукції або коштів за її реалізацію;
- обов’язкова наявність технологічної схеми переробки.
Необхідність надання технологічної схеми пов’язана з необхідністю визначення повного технологічного процесу переробки сировини з наступним визначенням вартості одиниці готової продукції і проведення калькуляції затрат.
На виникнення зобов’язань з ПДВ будуть впливати форма розрахунків між учасниками, а також частка готової продукції, виробленої з давальницької сировини, з врахуванням умов поставок, передбачених у договорі.
При укладанні зовнішньоекономічних угод, включаючи угоди з давальницькою сировиною, використовуються затверджені індикативні ціни.
Оприбуткування, зберігання та витрачання давальницької сировини здійснюється на підставі супровідних документів, до яких належать:
· транспортні (морський коносамент, залізнична накладна, автомобільна накладна, поштова квитанція тощо);
· сертифікат якості;
· спицифікація;
· страховий поліс (чкщо вантаж страхує постачальник);
· техдокументація на продукцію технічного призначення (техпаспорт, креслення, інструкція по збиранню, монтажу. Налагодженню та експлуатації);
· інші документи, передбачені контрактом (сертифікат ваги, походження товару, пакувальні листи тощо);
· картки складського обліку матеріалів (М-12);
· акт про витрачання давальницьких матеріалів (М-23).
Оскільки митні органи не уповноважені законодавством України визначати зовнішньоекономчну операцію як операцію з переробки давальницької сировини, перед постановкою на контроль зовнішньоекономчної операції до митного органу необхідно подати висоновок Торгово-промислової палати. Висновок приймається митними органами за умови, що аналіз даної операції базується на конкретних технологічних схемах переробки давальницької сировини, наданих до митного оформлення контрактів, і реальних витратах при виробництві готової продукції.
У разі необхідності, на запит митних органів або державних податкових адміністрацій, визначення операцій як таких, що належать до операцій з давальницькою сировиною, здійснює Міністерство економіки України на підставі акту експертизи, виданого Торгово-промисловою палатою України або регіональними торгово-промисловими палатами, які мають право зробити такий висновок.
Давальницька сировина (крім тварин) вивозиться з України на підставі письмового зобов’язання про повернення в Україну готової продукції, виробленої з цієї сировини (або поверення в Україну валютної виручки від реалізації готової продукції не пізніше 90 днів з моменту оформлення вивізної вонтажної митної декларації). При цьому контрактна вартість готової продукції, що підлягає ввозу на територію України, повинна бути не менше митної вартості давальницької сировини.
2.3. Митне оформлення операцій з давальницькою сировиною.
Переміщення через митний кордон України давальницької сировини і готової продукції підлягає обов’язковому деклруванню в митних органах України. Митне оформлення ввезення (вивезення) давальницької сировини і вивезення готової продукції проводиться на митниці за місцем державної реєстрації українського резидента-виконавця або на підстав листа-узгодження в зоні діяльності іншої митниці.
При ввезенні давальницької сировини іноземного замовника на митну територію України сплата ввізного мита, податків і зборів проводиться українським викнавцем шляхом видачі простого векселям органам з темріном платежу, який дорівнює терміну здійснення операції з давальницькою сировиною, але не більше 90 днів.
Давальницька сировина, по якій не стягується мито, податками і зборами, вивозиться на підставі подання органам митного контролю письмового зобов’язання щодо поверення в Україну готової продукції.
У разі своєчасного вивезення готової продукції в повному обсязі, передбаченому в контракті, за межі митної території України, вексель погашається і ввізне мито, податки і збори (крім митних зборів) не справляються.
Для погашення векселя (письмового зобов’язання) українському виконавцю-векселедавцю необхідно подати до податкових органів заявку із зазначенням дати прийняття на облік і облікового номера векселя з копією митної декларації.
За умови вивезення готової продукції за межі митної території України операції з продажу послуг (результатів робіт) з переробки давальницької сировини нерезидента в готову продукцію оподатковуються ПДВ за нульовою ставкою.
Митне оформлення ввезення (вивезення) давальнницької сировини і повернення власнику готової продукції в іншому оперативному підрозділі в зоні діяльності однієї митниці проводиться на підставі листа-узгодження між оперативними підрозділами. Копія вантажної митної декларації разом з копіями документів передається через загальний відділ в оперативний підрозділ за місцем акредитації.
Продаж на митній території України готової продукції, виготовленої з використанням сировини іноземного замовника або із сировини, закупленої іноземним замовником на митній території України за іноземну валюту, підлягає обов’язковому декларувнню в митних органах України за місцем державної реєстрації покупця готової продукції (без фактичного вивезення готової продукції).
У разі митного оформлення вивізної вантажної митної декларації на давальницьку сировину, що підлягає переробці, замовник надає органам митного контролю письмове зобов’язання про повернення в Україну готової продукції, а у разі невиконання умов договору – валютної виручки від продажу сировини не пізніше 90 календарних днів з моменту оформлення вантажної митної декларації на сировину, що вивозиться.
Виникнення податкових зобов’язань щодо ПДВ при імпорті послуги припадає на дату паідписання акту виконаних робіт.
Якщо давальницька сировина, що вивозиться для переробки, обкладається вивізним (експортним) митом, податками і зборами, то український замовник може сплатити їх (крім митних зборів) шляхом видачі простого векселя. При цьому відстрочення платежу здійснюється на термін переробки сировини, але не більше 90 календарних днів з дня оформлення вивізної вантажної митної декларації.
Готова продукція, виготовлена з давальницької сировини українського замовника, при ввезенні на митну територію України звільняється від обкладанням митом і зборами (крім акцизного, митних зборів та ПДВ), які виникають при імпорті товарів.
2.4. Оподаткування.
Операції з давальницькою сировиною та виготовлення з неї готової продукції має особливості залежно від виду операції:
1.при ввезенні на митну територію України давальницької сировини іноземним замовником.
Сплата податків (ПДВ та акцизних зборів) при ввезенні на митну територію України давальницької сировини іноземним замовником здійснюється українським виконавцем за давальницьку сировину, яка буде використана для проведення розрахунків за послуги з її переробки при проведенні митних процедур (аналогічно до проведення бартерних операцій), а за давальницьку сировину, яка буде використана для виробництва готової продукції, - шляхом видачі простого векселя з відстрочкою платежу на строк виконання операції з давальницькою сировиною, але не більше 90 календарних днів з моменту оформлення вантажної митної декларації.
Видача і погашення векселя відбувається наступним чином: суб’єкт підприємницької діяльності купує оригінал векселя в установі банку, другий і третій примірники векселя він одержує шляхом ксерокопіювання неоформленого оригіналу вексельного бланку. Записи на всіх примірниках виконуються окремо, мають бути тотожнимим та ксерокопіюванню не підлягають.
Перший примірник оформленого векселя виписується органом митного контролюне пізніше ніж на третій день з дати його видачі органу державної податкової служби, в якому такий суб’єкт зареєстрований як платник податку на додану вартість.
Другий примірник залишається в органі митного контролю, який здійснював оформлення давальницької сировини, що ввозилася.
Тритій примірник залишається у платника податку.
У подальшому при оформленні ввізної вантажної митної декларації на зворотньому боці векселя вказується дата і номер вантажної митної декларації, згідно з якою ввозиться давальницька сировина або готова продукція. Інспектор митниці засвідчує запис своїм підписом і особистою печаткою.
2. У разі вивезення готової продукції .
Виходячи з норм чинного законодавства, нульова ставка податку на додану вартість може застостовуватися до готової продукції, яка вивозиться за межі митної території України, а також до послуг, що надаються з переробки давальницької сировини нерезидента лише за умови, що виготовлена продукція перетинає митний кордон України.
Що стосується продажу сировини на території України за іноземну валюту нерезидента для подальшої її переробки, то такий продаж обкладається ПДВ за повною ставкою в розмірі 20%.
У разі вивезення готової продукції в повному обсязі, передбаченому в контракті, у встановлені строки (або частково при наявності документального пітвердження сплати ввізного мита, податків та зборів, які повинні бути сплачені при ввезенні в Україну частини сировини, з якої вироблена невивезена готова продукція), вексель погашається, ввізне мито, податки та збори (крім митних зборів) не стягуються (підстава – копія вивізної вантажної митної декларації.). Якщо продукція згідно з договором реалізується на території України, то підставою для погашення векселя є ввізна вантажна митна декларація на готову продукцію (без фактичного ввезення її в Україну), копія контракту та копія акту здачі-приймання готової продукції, довідка про сплату ввізного мита, інших податків та зборів.
При невиконанні ціїє умови з виконавця до бюджету (в який сплачується податок на прибуток) стягується пеня в національній валюті України за кожний день прострочення в розмірі 0,3% митної вартості давальницької сировини, але не більша за контрактну вартість невивезеної готової продукції (якщо не укладена кредитна угода між українським виконавцем та податковою інспекцією за місцем його знаходження, за що стягується відповідна плата).
Готова продукція, вироблена в Україні з давальницької сировини іноземного замовника, при вивезенні не оподатковується вивізним (експортним) митом, іншими податками та зборами (крім митних зборів) і не підлягає режиму ліцензування та квотування.
Після того, як українським виконавцем здійснено переробку, при вивезенні готової продукції в повному обсязі, передбаченому контрактом у встановлені терміни, оформляються вивізна вантажна митна декларація. Копія такої вантажної митної декларації є підставою для погашення векселя. При цьому на лицьовому боці векселя робиться напис «Погашено», який посвідчується пілписом начальника, а також печаткою державної податкової служби.
Слід враховувати, що при погашенні векселя суттєву роль буде відігравати обсяг готової продукції, що вивозиться, а саме: якщо при ввезенні давальницької сировини органам митного контролю було надано вексель на загальну суму податкових зобов’язань, то при частковому вивезенні готової продукції виникає необхідність у погашенні векселя в частині ПДВ з вартості продукції, що залишилася у виконавця.
3. У випадку поверенення нерезиденту отриманої давальницької сировини.
Закон України “Про операції з давальницькою сировиною у зовнішньоекономічних відносинах” не передбачає погашення векселя в разі повернення нерезиденту отриманої давальницької сировини (наприклад, якщо вона не відповідає якості, зазначеної у договорі). Тому вексель може бути поогашений лише шляхом оплати вексельних сум або анульований за умови переоформлення вантажної митної декларації на ввезення продукції на територію України зі зміною характеру угоди на тимчасове ввезення давальницької сировини.
4. При вивезенні давальницької сировини з України з метою переробки її в готову продукцію.
З давальницької сировини в такому разі не стягується вивізне (експортне) мито, податок на додану вартість, збори (крім зборів за митне оформлення) і вивозиться з митної території України на підставі наданого письмового зобов’язання про повернення готової продукції або валютної виручки від її реалізації. Щодо операцій з вивезення давальницької сировини за митний кордон України, а отже, і ввезення готової продукції, виробленої з неї, положення закону “Про поддаток на додану вартість” спеціальних вказівок не дають. Отже, такі операції слід розглядати як експортно-імпортні.
Приклад. Надійшла сировина від постачальника для переробки на суму 2400 грн., у т. ч. ПДВ – 400 грн. У процесі переробки давальницької сировини здійснено такі операції: нараховано заробітну плату – 300 грн., оплату за переробку сировини – 600 грн., у т. ч. ПДВ – 100 грн., інші витрати та платежі – 100 грн. Після переробки давальницької сировини оприбутковано готову продукцію на суму 2900 грн., реалізовано – на суму 1800 грн., списано собівартість реалізованої продукції – 1300 грн., оплачено послуги переробника давальницької сировини – 600 грн.
Відображення в бухгалтерському та податковому обліку господарських операцій з давальницькою сировиною у замовника та переробника, оплата послуг з переробки здійснюється грошовими коштами.
У замовника:
1. Закуплено сировину:
Д 201 К 63 2000
У податковому обліку – до валових витрат 2000 грн
2. Податковий кредит:
Д 644 К 685 400
3. Передано сировину в переробку:
Д 206 К 206 2000
4. Нараховано заробітну плату і нарахування на неї:
Д 23 К 664, 652, 641 300
У податковому обліку – до валових витрат 300грн
5. Нараховано оплату за переробку:
Д 23 К 685 500
6. Податковий кредит:
Д 644 К685 100
7. Списано вартість сировнини:
Д 23 К 206 2000
8. Нараховано інші витрати:
Д 23 К 685, 642 100
У податковому обліку – до валових витрат 100грн
9. Оприбутковано готову продукцію:
Д 26 К 23 2900
10.Реалізовано готову продукцію
Д 36 К 70 1800
У податковому обліку – до валових доходів 1800грн
11.Списано собівартість готової продукції:
Д 90 К 26 1300
12.Нараховано ПДВ
Д 70 К 641 300
13.Оплата послуг переробника давальницької сировини:
Д 685 К 311 600
14.Списується дохід, отриманий від переробки давальницької сировини:
Д 70 К 79 1500
15.Списується собівартість реалізованої готовой продукції:
Д 79 К 90 1300
16.Розраховано фінансовий результат:
Д 79 К 44 200
У переробника:
1. Оприбутковано отриману від замовника сировину:
Д 022 К ----- 2000
2. Здійснено витрати на переробку сировини:
Д 23 К 661, 652, 641, 685 360
У податковому обліку – до валових витрат 360грн.
3. Реалізовано полсуги з переробки:
Д 36 К 70 600
У податковому обліку – до валових доходів 600грн
4. Нараховано ПДВ
Д 70 К 641 100
5. Списано собівартість переробленої сировини:
Д 79 К 23 360
6. Отримано кошти за переробку:
Д 311 К 36 600
7. Списано давальницьку сировину:
Д ----- К 022 2000
8. Списано дохід, отриманий від переробки давальницької сировини:
Д 70 К 79 500
9. Розраховано фінансовий результат:
Д 79 К 44 140
Список використаної літератури: 1. Астахов В.П. “Бухгалтерський облік і валютний контроль у зовнішньоекономічній діяльності” 2. Горицька Н.Г. “Облік та оподаткування операцій у зовнішньоекономічній діяльності” 3. Бахрамов Ю.М. “Організація зовнішньоекономічної діяльності” 4. Бровкова О.Г. “ Зовнішньоекономічна діяльність” 5. Коваль В.В. “Організація бухгалтерського обліку” 6. Павлюк І.М. ”Рекомендації з організації і ведення бухгалтерського обліку бартерних, експортно-імпортних і валютних операцій на підприємствах і організаціях України.” 7. Патров В.В. “Бухгалтерський облік валютних операцій” |
8-09-2015, 12:23