Аналіз собівартості продукції звичайно починають із вивчення динаміки загальної суми операційних витрат у цілому і за основними елементами. Проведемо аналіз собівартості продукції на прикладі ДП «Залучанський спиртзавод».
ДП «Залучанський спиртзавод» один із найбільших підприємств Івано-Франківщини, яке виробляє спирт на базі сучасних технологій і використанні екологічно чистої сировини. Завод було збудовано ще в 1898 році місцевим паном Кристофовичем. Тоді його потужність становила 40 дал спирту-сирцю на добу. Сировиною для нього служила здебільшого картопля, а для солоду використовувалося зерно, вирощене паном на полях спеціально для переробки на спирт.
Залучанський спиртзавод сьогодні – це потужне підприємство, яке продовжує свій розвиток у напрямі підвищення виробничої потужності та якості продукції, постійно впроваджує прогресивні технології. Нині потужність Залучанського спиртзаводу – 2 тис. дал спирту на добу.
Дані про діяльність підприємства.
З наведених вище даних видно, що продуктивність праці на заводі в 2008 році зросла проти 2007 року на 9,7 тис. грн, тобто виробіток на 1 працівника зросла з 53.7 тис. грн. до 63.4 тис. грн. Даний показник позитивно вплинув на зниження в 2008 році собівартості реалізованої продукції.
Проведемо аналіз операційних витрат за елементами затрат за 2007-2008 рр. (табл. 1.1).
Таблиця 1.1. Витрати на виробництво продукції
| Статті витрат | Сума тис. грн.. | Структура витрат,% | ||||||
| 2007 рік | 2008 рік | Відхилення +,-(абсолютне) | Відхилення (відносне)гр..4/гр..2* 100% |
2007 рік | 2008 рік | Відхилення +,- | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | |
| Виручка від реалізації продукції | 22302,0 | 23349,0 | +1047,0 | +4,69 | - | - | - | |
| Матеріальні затрати | 14516,0 | 13176,0 | -1340,0 | -9.23 | 81,4 | 69,4 | -12,0 | |
| Оплата праці | 1042,0 | 2184,0 | +1142,0 | +109.5 | 5,8 | 11,5 | +5,7 | |
| Відрахування на соціальні заходи | 398,0 | 903,0 | +505,0 | +126.9 | 2,2 | 4,8 | +2,6 | |
| Амортизація | 845,0 | 1134,0 | +289,0 | +34.2 | 4,7 | 6,0 | +1,3 | |
| Інші операційні втрати | 1036,0 | 1589,0 | +553,0 | +53.4 | 5,9 | 8,3 | +2,4 | |
Повна собівартість |
17837,0 | 18986,0 | +11+1149.0?00 | +6.4 | 100,0 | 100,0 | - | |
Як видно із табл. 1.1 витрати на підприємстві в 2008 році зросли на 1149.0 тис. грн., або на 6.4 відсотки. Відбулося зростання по статті «оплата праці» та «відрахування на соціальні заходи» в зв'язку із підвищенням заробітної плати в 2008 році та по інших операційних втратах.
В 2007 році питома вага матеріальних затрат в загальній сумі собівартості склала 81,4 відсотка, в 2008 році 69,4 відсотка, або зменшилась на 12 відсотків. Питома вага заробітної плати з нарахуванням в 2008 році збільшилась до 16.3 відсотки, або зросла на 8.3 відсотки проти 8.0 відсотки в 2007 році.
2.1.1 Аналіз собівартості 1 грн. товарної продукції
Витрати на 1 гривню обсягу промислової товарної продукції – це важливий найбільш узагальнюючий показник собівартості продукції.
Із даних таблиці 1.2 видно, що витрати на 1 грн. вартості реалізованої продукції за попередній період склали
17837.0: 22302,0 = 0.7998 грн. = 79.98 коп. за звітний період
18986,0: 23349,0 = 0.8131 грн. = 81.31 коп.
Витрати на 1 гривню реалізованої продукції в 2008 році зросли на 1.66% завдяки тому, що темпи збільшення виручки від реалізації продукції знизились проти темпів збільшення собівартості відповідно 4,69 та 6,40%. Зниження становить 1.71 пункту.
Витрати на 1 грн. реалізованої продукції за звітний період у порівнянних цінах становлять 18986.0:20032,0 = 0,9478 грн. =94,78 коп., що вище, ніж за попередній період, на 1.19%.[15, 168.]
2.1.2 Аналіз собівартості окремих видів продукції.
Вивченню та оцінці собівартості одиниці найважливіших видів продукції економічні служби підприємства повинні приділяти особливу увагу, оскільки результати аналізу цього важливого показника використовуються для виявлення шляхів подальшого зниження собівартості продукції, проведення низки організаційно-технічних заходів щодо економії витрат на конкретних ділянках роботи.
Собівартість одиниці продукції розраховують за формулою:
Пв
Соп = _____ + Зв (1.8)
П
де Соп - собівартість одиниці продукції;
Пв - постійні (умовно-незмінні) витрати;
Зв - змінні витрати;
П - обсяг виробництва.
Аналіз проводять за даними планових, проектно-кошторисних та
фактичних калькуляцій в кілька етапів.
Оцінку виконання планового (розрахункового) завдання по зниженню собівартості одиниці продукції та встановлення динаміки собівартості проводять методом порівняння фактичної собівартості одиниці продукції з плановою та зі собівартістю за попередній рік.[15, 180.]
Таблиця 1.3. Аналіз собівартості одиниці найважливіших видів продукції.
| Вироби | Собівартість за попередній рік | Собівартість за звітний рік | ||||
| За планом | фактично | |||||
| гривень | % значення собівартості порівняно з попереднім роком | гривень | % значення собівартості | |||
| З попереднім роком | З планом | |||||
| Спирт етиловий ректифікований загальний випуск (в тис.дал.) | 463,7 | 492,6 | х | 653,7 | х | х |
| Собівартість всього випуску | 13429,0 | 13049,0 | 97,2 | 17528,5 | 130,5 | 134,3 |
| Собівартість 1 дал. спирту етилового ректифікованого (грн./дал.) | 28,96 | 26,49 | 91,5 | 26,81 | 92,6 | 101,2 |
Як видно з даних таблиці 1.3 фактична собівартість 2008 року 1 дал. спирту етилового ректифікованого нижча собівартості попереднього 2007 року на 2.15 гривні, або становить 92,6 відсотка. Проти плану 2008 року фактична собівартість 1 дал. спирту етилового ректифікованого зросла на 0.32 грн., або 101.2 відсотки.
На відхилення фактичної собівартості 1 дал. спирту етилового ректифікованого від планової впливають зміни:
- обсягу виробництва;
- постійних витрат;
- змінних витрат.
Розрахунок вищеназваних чинників на відхилення фактичної собівартості одиниці продукції проводять методом ланцюгових підстановок.
Дуже важливе значення в процесі управління витратами має поділ їх на постійні і змінні залежно від обсягу діяльності організації.
Змінні витрати залежать від обсягу виробництва і продажу продукції. Здебільшого це прямі витрати ресурсів на виробництво і реалізацію продукції (пряма заробітна плата, витрати сировини, матеріалів, палива, електроенергії та інше).
Постійні витрати не залежать від динаміки обсягу виробництва і продажу продукції. Це амортизація, орендна плата, заробітна плата персоналу з обслуговування на погодинній оплаті, витрати, пов'язані з управлінням і організацією виробництва.
Підприємстві вигідніше, якщо на одиницю продукції припадає менша сума постійних витрат, що можливо за досягнення максимуму обсягу виробництва продукції на наявних виробничих потужностях. Якщо при спаді виробництва продукції змінні витрати скорочуються пропорційно, то сума постійних витрат не змінюється, що призводить до зростання собівартості продукції і зменшення суми прибутку.
Лінія витрат за наявності постійних і змінних витрат являє собою рівняння першого ступеня:
Z = а + bx, (1.9)
де Z - сума витрат на виробництво продукції;
а - абсолютна сума постійних витрат;
b - ставка змінних витрат на одиницю продукції;
х - обсяг виробництва продукції.
Залежність загальної суми витрат від обсягу виробництва продукції можна зобразити графічно. На осі абсцис зобразимо обсяг виробництва продукції. А на осі ординат - суму постійних і змінних витрат. Із рисунка видно, що зі збільшенням обсягу виробництва зростає сума змінних витрат, а зі спадом виробництва відповідно зменшується, постійно наближається до лінії постійних витрат.
Для ефективного управління процесом формування собівартості продукції дуже важливо правильно визначити суму постійних і змінних витрат. Наприклад визначимо планову суму змінних і постійних витрат, застосовуючи при цьому фактичні дані 2008 року та планові дані 2008 року із таблиці 1.3.[14, 231-232.]
Позначимо,
х1 – обсяг випуску спирту в 2008 р. – 653,7 тис.дал.;
х2 - плановий обсяг випуску 2008 р. -492,6 тис.дал.;
Z1- фактичні витрати на весь випуск в 2008 році – 17528,5 т.грн;
Z2- планові витрати на весь випуск в 2008 році – 13049,0 т.грн.
Змінні витрати на одиницю продукції (b) визначимо так:
Z1- Z2 17528,5 - 13049,0 4479,5
b = --------- = ------------------------ = ---------- = 27,81 грн. (2.0)
х1 - х2 653,7 - 492,6 161,1
Визначивши змінні витрати на одиницю продукції можна підрахувати суму постійних витрат (а):
а = Z2 – bx2, або а = Z1 – b x1
а = 13049,0 – 27,81*492,6 = 650,2 т. грн.
За таким рівнянням можна спрогнозувати загальну суму витрат для будь-якого обсягу виробництва продукції.
2.2 Аналіз структури витрат на виробництво
2.2.1 Аналіз витрат за елементами
У практиці бухгалтерського обліку та аналітичних досліджень витрати на виробництво групують і вивчають за двома взаємодоповнюючими напрямами - за елементами витрат та за калькуляційними статтями.
Елементні витрати - це однорідні за складом витрати підприємства. Вони характеризують використані ресурси за їхнім економічним змістом незалежно від форми і місця їх використання на той чи інший об”єкт віднесення затрат (наприклад, незалежно чи стосуються вони цехів і ділянок одного виробництва, чи на виготовлення конкретного виробу, чи це витрати на обслуговування виробництва і управління). До них відносяться матеріальні витрати, витрати на оплату праці, відрахування на соціальні заходи, інші операційні витрати та інші грошові витрати. Елементи затрат є однаковими для всіх галузей і на їх основі складається кошторис витрат на виробництво - один із найважливіших розділів бізнес плану.
Аналіз витрат за елементами дає змогу:
- дослідити зміни у структурі собівартості порівняно з бізнес –планом;
- оцінити динаміку структури витрат;
- охарактеризувати галузеві особливості (матеріаломісткість, фондомісткість, енергомісткість, трудомісткість виробництва);
- встановити вплив науково-технічного прогресу, рівня кооперації та спеціалізації на зміну структури витрат;
- визначити найважливіші напрями пошуку резервів зниження собівартості.
Аналіз проводиться методом порівняння фактичної питомої ваги кожного елемента витрат на виробництво з плановою (з питомою вагою попереднього періоду). Оцінюють зміни в питомій вазі кожного елементу витрат у загальній сумі, тобто досліджують структуру витрат. Детальний аналіз структури витрат на виробництво потрібний для того, щоб виявити витрати, які є найбільш значущими для підприємства, або можуть стати такими в майбутньому. Не можна одержати помітну економію по витратах, які становлять, наприклад 1% від усіх витрат. Багато економістів сходяться на думці, що для одержання ефекту потрібно проаналізувати 20% витрат, які займають близько 80% у їх сукупній величині.
Розглядаючи структуру витрат підприємства потрібно оцінювати кожну статтю щодо її значущості і контрольованості.
Узагальнені вихідні дані для аналізу структури операційних витрат за економічними елементами містить форма №2 фінансової звітності „Звіт про фінансові результати”, а саме розд. ІІ „Елементи операційних витрат”. За цими даними можна визначити. до якого типу виробництва належить підприємство за переважанням використовуваних ресурсів (матеріало-, трудо-, чи фондомістке). На основі такого аналізу визначають найактуальніші для підприємства напрямки зниження собівартості. Аналіз структури операційних витрат за економічними елементами потрібний також для того, щоб підприємство не потрапило у „ножиці” еластичного попиту на свою продукцію та нееластичного власного попиту на ті чи інші виробничі ресурси. Вихідні дані й розрахунки для аналізу собівартості продукції за економічними елементами наведені в табл. 1.4.[15, 170.]
Таблиця 1.4. Економічні елементи операційних витрат по даних Залучанського спиртзаводу в 2008р.
| Елементи витрат | Витрати, тис. грн., за період | Частка,% за період | Відхилення (+,-) |
|||
| попередній | звітний | попередній | звітний | попередній (в сумі) |
звітний (в%) |
|
| а | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| Матеріальні витрати | 14516,0 | 13176,0 | 81,4 | 69,4 | -1340,0 | -9,2 |
| Витрати на оплату праці | 1042,0 | 2184,0 | 5,8 | 11,5 | +1142,0 | +109,5 |
| Відрахування на соціальні заходи | 398,0 | 903,0 | 2,2 | 4,8 | +505,0 | +126,9 |
| Амортизація | 845,0 | 1134,0 | 4,7 | 6,0 | +289,0 | +34,2 |
| Інші операційні витрати | 1036,0 | 1589,0 | 5,9 | 8,3 | +553,0 | +53,4 |
| Разом | 17837,0 | 18986,0 | 100.0 | 100.0 | +1149,0 | +6,4 |
Дані таблиці 1,4 свідчать про матеріаломісткий характер виробництва: частка матеріальних витрат у попередньому періоді становила 81,4%, у звітному – 69,4%. Темпи зменшення витрат за цією статтею на 14.7 пункту зменшили темпи зростання повної собівартості. Лише на десятину сукупні витрати зумовлені оплатою праці: відповідно в попередньому періоді – 5,8%, у звітному – 11,5%. Темпи збільшення витрат на оплату праці в 17,1 рази вищі, ніж загальні темпи збільшення витрат (109,5:6,4), що зумовлене ростом середньої заробітної плати в 2008 році. Високими темпами збільшувалась амортизація та інші операційні витрати, що призвело до збільшення частки витрат засобів праці та інших витрат в сукупних витратах.
2.2.2 Аналіз витрат за статтями калькуляції
Аналіз витрат за калькуляційними статтями дозволяє дати оцінку розміру економії чи перевитрат у зв'язку із відхиленням фактичної собівартості від планової, показати „внесок” кожної калькуляційної статті в загальне відхилення, зробити висновок про характер матеріало-, оплато-, фондомісткості виробництва і в результаті здійснити заходи щодо виявлення і реалізації резервів зниження собівартості продукції.
Оцінку собівартості розпочинають з вивчення загального виконання плану зі собівартості продукції. На наступному етапі аналізу вивчають відхилення в розрізі окремих видів статей та визначають, за рахунок дії яких саме чинників одержано ці відхилення. При цьому слід мати на увазі, що один і той самий чинник по різному впливає на відхилення за статтями собівартості. Наприклад, якщо у звітному періоді підприємство проводило значну роботу з механізації праці працівників, то це може привести до зниження витрат на заробітну плату внаслідок вивільнення частини працівників, але й одночасно збільшити витрати на утримання та експлуатацію устаткування. Отже, перевитрати за одними статтями не можна розглядати ізольовано від економії за іншими статтями.
Приведемо оцінку собівартості продукції за калькуляційними статтями на прикладі Залучанського спиртового заводу.
Таблиця 1.5. Аналіз собівартості за калькуляційними статтями витрат
| № п/п | Стаття витрат | Обсяг реалізованої продукції у звітному періоді за собівартістю, тис. грн. | Відхилення витрат, тис. грн.: економія (-,+), перевитрати (+), (гр. 2 – гр. 1) | Зміни витрат,% | ||
| за статтею (гр. 3: гр. 1) х 100 | за повною собівартістю реалізованої продукції разом (гр. 3: р.13 гр. 1) х 100 | |||||
| плановою | фактичною | |||||
| а | б | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| 1 | Сировина та матеріали | 7054,0 | 9200,5 | +2146,5 | +30,4 | +16,4 |
| 2 | Допоміжні матеріали | 94,0 | 70,6 | -23,4 | -24,9 | -0,2 |
| 3 | Витрати на утримання та експлуатацію устаткування | - | 838,1 | +838,1 | 0 | 0 |
| 4 | Паливо на технологічні цілі | 1897,0 | 2505,2 | +608,2 | +32,1 | +4,7 |
| 5 | Енергія на технологічні цілі | 473,0 | 486,0 | +13,0 | +2,7 | +0,1 |
| 6 | Заробітна плата основних працівників | 325,0 | 436,4 | +111,4 | +34,3 | +0,9 |
| 7 | Відрахування на соціальні заходи | 128,0 | 169,7 | +41,7 | +32,6 | +0,3 |
| 8 | Загальновиробничі витрати | 1754,0 | 2277,3 | +523,3 | +29,8 | +4,0 |
| 9 | Попутня продукція (вираховується) | 132,0 | 677,3 | +545,3 | +413,1 | +4,2 |
| 10 | Виробнича собівартість | 11593,0 | 15306,5 | +3713,5 | +32,0 | +28,5 |
| 11 | Адміністративні витрати | 1042,0 | 1676,0 | +634,0 | +60,8 | +4,9 |
| 12 | Витрати на збут | 414,0 | 546,0 | +132,0 | +31,9 | +1,0 |
| 13 | Повна собівартість реалізованої продукції | 13049,0 | 17528,5 | +4479,5 | +34,3 | +34,3 |
З проведеного аналізу даних згідно табл. 1.5 видно, що у звітному 2008 році проти плану допущено перевитрати по статтях „ сировина і матеріали” на 2146.5 тис. грн., „витрати на утримання та експлуатацію устаткування” -838.1 тис. грн., „ паливо на технологічні цілі” – 608,2 тис. грн., „ заробітна плата з нарахуваннями”- 153,1 тис. грн., „загально- виробничі витрати”- 523,3 тис. грн., „адміністративні витрати” – 634,0 тис. грн. та ”витрати на збут” – 132,0 тис. грн.. Перевитрати по статтях затрат проти плану зумовили ріст фактичної собівартості проти плану на 4479,5 тис.грн., або 34,3 відсотки.
Оскільки в собівартості продукції значну питому вагу становлять прямі витрати, тобто такі, які прямо відносяться на собівартість конкретних виробів, то дослідженню саме цих витрат слід приділяти особливу увагу. Тому перейдемо до розгляду аналізу прямих і непрямих витрат.
2.2.3 Аналіз прямих і непрямих витрат
За способом обчислення (або за цільовим спрямуванням і техніко-економічним призначенням) витрати поділяються на: прямі та непрямі.
Прямі витрати – це витрати, які прямо відносяться на виробництво певного виду продукції (сировина, матеріали, півфабрикати, оплата праці).
Непрямі (накладні) витрати не можна віднести безпосередньо на окремий вид продукції, бо вони зв’язані з виготовленням різних виробів.
Це витрати пов'язані з управлінням і обслуговуванням виробництва, вони необхідні для його нормального функціонування.
Вони поділяються:
- загально виробничі (цехові)
- адміністративні
Величина цих витрат залежить від структури підприємства.
Розпочинаючи аналіз прямих витрат слід розглянути, які зміни відбулися в сумі прямих матеріальних витрат та їх питомій вазі в повній собівартості продукції.[12, 154.]
Таблиця 1.6. Аналіз прямих матеріальних витрат
| Показники | Фактично випущена продукція | Відхилення | ||
| За плановою собівартістю | За фактичною собівартістю | Абсолютна сума(р3-р2) | В процентах (р4:р2*100%) | |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| 1.Сировина та основні матеріали | 5517,0 | 9333,7 | +3816,7 | 69,2 |
| В т.ч. ферменти і солод на оцукрювання | 1261,0 | 1708,4 | +447,4 | 35,5 |
| 2.Транспортні витрати | 276,0 | 0 | -276,0 | 100,0 |
| 3.Зворотні відходи (віднімається) | 0 | 133,2 | +133,2 | 0 |
| Всього прямих матеріальних витрат | 7054,0 | 9200,5 | +2146,5 | 30,4 |
| Повна собівартість продукції | 13049,0 | 17528,5 | +4479,5 | 34,3 |
| Питома вага прямих матеріальних затрат у повній собівартості продукції | 54,1 | 52,5 | -1,6 | х |
На відхилення фактичних матеріальних витрат від планових перерахованих на фактичний обсяг і структуру випущеної продукції, впливають наступні фактори, скорочено названі „за рахунок норм”,” за рахунок цін” та „ за рахунок зміни”. Останній фактор виражається у відхиленні норми витрат і ціни замінюваного матеріалу від норми витрат і ціни замінного матеріалу.
Із наведених даних в таблиці 1.6 видно, що питома вага матеріальних витрат зменшилась на 1.6 відсотка. Хоча і сума загальних витрат на випуск спирту ректифікованого зросла на 34,3 відсотки,матеріальні витрати зменшились.
Наступним чинником, який впливає на прямі витрати на випуск продукції є сума прямих трудових затрат. Пряма заробітна плата становить значну частину собівартості продукції і справляє великий вплив на формування її рівня. Тому аналіз динаміки зарплати на гривню виробленої продукції, її частки у собівартості продукції, вивчення факторів. що впливають на її величину, і пошук резервів економії засобів за цією статтею витрат мають велике значення.
Загальна сума прямої заробітної плати залежить від обсягу виробництва продукції, її структури і рівня зарплати на окремі вироби. Рівень зарплати на окремі вироби, у свою чергу, визначають за трудомісткістю і рівнем оплати праці за 1 людино-годину. Слід проаналізувати, як змінилась собівартість кожного виду продукції за рахунок його трудомісткості і рівні середньогодинної оплати праці. Для цього зміну трудомісткості множимо на базовий рівень оплати праці за 1 людино-годину. А зміну рівня оплати праці - на фактичний рівень трудомісткості продукції.
Трудомісткість продукції і рівень оплати праці залежить від упровадження нової прогресивної технології, механізації, автоматизації виробництва, організації праці, кваліфікації працівників та інших інноваційних заходів.
Таблиця 1.7. Аналіз прямих трудових витрат
| Показники | Затрати на фактично випущену продукція | Затрати на одиницю продукції | ||||
| За плановою собівартістю | За фактичною собівартістю | Відхилення+,- | За плановою собівартістю | За фактичною собівартістю | Відхилення +,- | |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | ||
| 1Заробітна плата виробничих працівників. | 325,0 | 436,4 | +111,4 | 0,66 | 0,67 | +0,01 |
| 2.Відрахування на соціальні заходи | 128,0 | 169,7 | +41,7 | 0,26 | 0,26 | 0 |
| Всього прямих трудових витрат | 453,0 | 606,1 | 153,1 | 0,92 | 0,93 | +0,01 |
| Повна собівартість продукції | 13049,0 | 17528,5 | 4479,5 | 26,49 | 26,81 | +0,32 |
| Питома вага прямих трудових затрат у повній собівартості продукції | 3,47 | 3,45 | -0,02 | 3,47 | 3,47 | 0 |
З наведених даних в табл. 1.7 видно, що питома вага заробітної плати з відрахуваннями на соціальні заходи склала 3,45 відсотка, при запланованому 3,47, тобто зменшилась на 0,02 відсотка. Заробітна плата на виробництво 1 дал. спирту збільшилась на 0,01 гривні, або 101.5 відсотків. В цілому по спиртзаводу заробітна плата в 2008 році зросла на на Залучанському заводі на 115,0 відсотків, середньомісячний її рівень склав 799 гривень, по Підгайчиківському цеху зарплата проти плану становить 98,0 відсотків і склала 572,94 гривні.
Непрямі витрати в собівартості продукції відображено такими комплексними статтями: витрати на утримання і експлуатацію обладнання, загальновиробничі і загальногосподарські витрати, комерційні витрати. В аналізі цих витрат здійснюється порівняння фактичної їхньої величини на гривню виробленої продукції в динаміці за 5-10 років, а також із плановим рівнем звітного періоду. Таке зіставлення показує, як змінилася їхня частка у вартості випущеної продукції в динаміці й у порівнянні з планом і яка тенденція спостерігається - зростання
8-09-2015, 12:36