Общей задачей проверки по всем видам платежей во внебюджетные фонды является установление правильности начисления сумм платежей, своевременности взносов (перечислений) причитающихся сумм, выяснение причин просрочки платежей, правильности ведения бухгалтерского учета по этим операциям и составления отчетности.
Чаще всего встречаются ошибки в исчислении базы налогообложения, ненадлежащее ведение учета, не обеспечивающее информацией внутренних и внешних пользователей о состоянии расчетов с бюджетом и фондами, нарушение сроков платежей, неправильное применение льгот, имеются случаи сокрытия, занижения выручки от реализации, которая служит базой для исчисления налога на прибыль, несоблюдения норматива включения затрат в расходы, учитываемые при налогообложении. В связи с чем, и исходя из вышеперечисленных задач, необходимо проверить:
− правильность определения объекта налогообложения;
− правильность применения ставок налогов;
− законность и обоснованность применения льгот по уплате налогов;
− своевременность и полноту перечисления взносов;
− правильность отражения в бухгалтерском учете операций по начислению платежей и их перечислению;
− правильность и своевременность составления форм отчетности по видам внебюджетных платежей, представляемых в налоговую.
− правильность ведения аналитического и синтетического учета записям в главной книге и балансе предприятия.
Все нарушения расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами ведут к применению к организации финансовых санкций в виде штрафов, пеней, неустоек, правильность расчетов которых также является объектом контроля.
3.2 Аудиторская проверка расчетов с бюджетом
Для обеспечения устойчивого поступления бюджетных доходов и соблюдения налоговой дисциплины осуществляется аудит расчетов с бюджетом, который может быть полностью выделен в самостоятельный раздел аудиторской проверки организации или осуществляться частично в ходе проверок по другим разделам. Аудит налогообложения является одним из наиболее сложных участков аудиторской проверки, хотя само налогообложение нельзя назвать объектом аудита как таковым.
Для аудита расчетов с бюджетом применяются следующие методы проверок: документальная, специальная, встречная.
Налоговый аудит проводится с целью:
− соблюдения налогового законодательства;
− проверки правильности определения налоговой базы и расчета налогов;
− проверки качества постановки и ведения учета объектов налогообложения;
− обеспечения своевременности и полноты уплаты налогов в бюджет;
− предотвращения проблем во взаимоотношениях с налоговой инспекцией.
В соответствии с требованиями ПБУ 4/99 “Бухгалтерская отчетность организации” бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении.
Однако для некоторых пользователей бухгалтерской отчетности (собственники, кредиторы) важнее увеличить дивиденды и сохранить платежеспособность организации, чем иметь возможность реально оценивать собственное предприятие и на этой основе принимать обоснованные управленческие решения. Причем все они (за исключением налоговых органов) заинтересованы в создании больших финансовых резервов и занижении прибыли. Налоговые же органы, напротив, стремятся к тому, чтобы в отчетности была показана как можно большая сумма прибыли. Чтобы найти необходимый компромисс, аудитор должен установить соответствие проверяемой им отчетности следующим требованиям:
− законченность – все факты хозяйственной жизни, которые должны быть включены в бухгалтерскую отчетность, входят в нее;
− аккуратность – все учтенные факты верны в математическом отношении, и эти верные суммы правильно отнесены на соответствующие счета, суммированы и перенесены в Главную книгу;
− существование – все активы и пассивы существовали на дату составления баланса, а все отраженные факты действительно имели место в прошлом;
− разделение – все факты имели место в пределах соответствующего отчетного периода;
− оценка – выбраны и применимы соответствующие учетные измерители;
− принадлежность (права и обязанности) – на все учтенные средства предприятие имеет права, а вся кредиторская задолженность относится к его задолженности на дату составления баланса;
− представление и раскрытие – все факты хозяйственной жизни правильно классифицированы и описаны, раскрыты необходимые детали.
Источниками информации для проведения аудита налогообложения являются: распорядительные документы, определяющие общие положения учета; налоговая отчетность (декларации и регистры); финансовая отчетность; регистры синтетического бухгалтерского учета; регистры аналитического учета; первичные документы.
При проведении аудита расчетов с бюджетом по налогам и сборам выполняются все этапы аудита, а именно:
1. предварительное планирование аудита налогообложения; непосредственное планирование аудита налогообложения; оценка системы внутреннего контроля предприятия по правильности, своевременности и полноте исчисления налогов;
2. проведение аналитических процедур (аудит по существу);
3. оценка результатов аудиторской выборки; оценка влияния результатов аудита налогообложения на мнение аудитора о степени достоверности финансовой отчетности.
Для выполнения программы аудита по налогам на имущество, на прибыль необходимо проверить:
правильность, своевременность, полноту формирования налогооблагаемой базы, соблюдение основных принципов при ее определении;
− правильность формирования налоговых вычетов;
− обоснованность внесения исправлений в налоговую отчетность и налоговые регистры;
− достоверность первичных документов для заполнения налоговых регистров;
− реальность включения первичных документов в соответствующие периоды.
В ходе проверки аудитор должен не только приобрести уверенность в том, что счета налоговых обязательств точно отражают текущие налоговые обязательства компании (включая проценты и штрафы), но и определить, есть ли резервы под возможные убытки или непредвиденные расходы, например из-за расхождения во мнениях с налоговыми органами.
Аудитором проверяются налоговые декларации и относящаяся к делу корреспонденция за все "открытые" годы. Если во время аудита проводится проверка доходов налоговым агентом аудитор должен потребовать от клиента отчеты, связанные проверкой, рассмотреть и оценить все указанные там доходы. Затем аудитор может проверить операции по документам (на предмет их существования или появления) и удостовериться, что переплаты и недоплаты предыдущего года правильно сосчитаны, отсроченные налоги правильно идентифицированы и вычислены (полнота и оценка), текущие подлежащие оплате счета определены и спланированы для оплаты в установленные сроки (полнота и представление).
Для проверки выплаты налога проверяют уведомления об обложении налогом, переписку с налоговым управлением, погашенные чеки, квитанции. Аудитор выясняет, были ли уплачены соответствующие налоги в течение года, а также проверяет обоснование полученных возмещений.
Кроме того, аудитор должен удостовериться, что клиент проверил размеры налогов, перед тем как их уплатить, и что платежи были произведены в указанные сроки. Если был взыскан процент за уплату налогов с опозданием, то следует определить период взыскания и проверить расчеты.
Должна быть подготовлена пояснительная записка по статьям отсрочки налоговых платежей за предыдущие годы и рассмотрено их влияние на текущую ситуацию. Аудитор проверяет математическую точность пояснительной записки и удостовериться, что она включает рассмотрение всех вопросов, влияющих на вычисление текущего подлежащего уплате или возмещению налога.
Если клиент претендует на льготы, то аудитор должен проверить соответствие определенным критериям, положениям закона. Часто бывают не начисленные налоги, вызывающие дополнительные обязательства, которые могут появиться в результате проверок налоговыми инспекторами деклараций за текущий и предыдущие годы. Аудитор, вынося суждение и консультируясь с налоговыми специалистами, приходит к определенному выводу по каждому решению, оказывающему влияние на задолженность по налогам. Насколько подробно аудитор будет проверять остатки счетов и нормальные деловые операции, зависит от оценки аудитором внутреннего риска, риска контроля и степени важности счетов.
Аудиторская проверка расчетов с бюджетом требует от аудитора знания основных законов налогообложения, чтобы он мог оценить накопившиеся обязательства в отношении различных налогов, плательщиком которых является организация. При повторном аудите, не смотря на знание специфики клиента, его положительных и отрицательных сторон в организации бухгалтерского учета, аудитор должен со всей тщательностью подойти к подготовке своей работы. В основном это касается информации обо всех изменениях налоговых законов и правил, а также судебных решений со времени предыдущего аудита.
4 Оформление результатов документальной проверки соблюдения налогового законодательства
4.1 Оформление результатов ревизии
Результаты ревизии оформляют актом. Порядок оформления акта стандартный.
Изначально, ревизор в процессе проверки финансово-хозяйственной деятельности записывает в особую тетрадь, называемую рабочим дневником ревизора, все выявленные им факты нарушений законодательства, нормативных актов и устава предприятия. В последствии рабочий дневник – основание для составления акта.
Рабочий дневник можно вести, записывая все нарушения подряд по мере их выявления или группируя материалы по разделам будущего акта (по видам операций – кассовые, расчетные и т.д.). В первом случае ревизор по окончании проверки помечает в дневнике, в какой раздел акта включить тот или иной материал. Во втором – для каждого раздела акта и группы нарушений отводит в дневнике отдельные листы. Второй способ облегчает составление акта, но требует от ревизора большего внимания. Делая записи в дневнике, надлежит избегать сокращений, указывать необходимые данные: номера и даты документов и записей; суммы операций; законы и инструкции, пункты устава, которые были нарушены; сущность нарушений; должности, фамилии, имена и отчества виновных, размер ущерба.
В проверяемых документах и книгах учета, формах отчетности не следует делать никаких отметок, исправлений, полностью сохраняя их первоначальный вид. По окончании документальной ревизии перед составлением акта необходимо пересмотреть черновые записи. Определить необходимое, исключить лишнее, проверить согласованность материалов.
Акт ревизии состоит из вводной и описательной частей.
В вводной части акта ревизии рекомендуется отражать следующую информацию:
− наименование темы ревизии;
− дату и место составления акта ревизии;
− кем и на каком основании проведена ревизия (номер и дата удостоверения, а также указание на плановый характер ревизии или ссылку на задание);
− проверяемый период и сроки проведения ревизии;
− полное наименование и реквизиты организации, идентификационный номер налогоплательщика (ИНН);
− ведомственная принадлежность и наименование вышестоящей организации;
− сведения об учредителях;
− основные цели и виды деятельности организации;
− имеющиеся у организации лицензии на осуществление отдельных видов деятельности;
− перечень и реквизиты всех счетов в кредитных учреждениях, включая депозитные, а также лицевые счета, открытые в органах Федерального казначейства;
− кто в проверяемый период имел право первой подписи в организации и кто являлся главным бухгалтером;
− кем и когда проводилась предыдущая ревизия, что сделано в организации за прошедший период по устранению ею выявленных недостатков и нарушений.
Вводная часть акта ревизии может содержать и иную необходимую информацию, относящуюся к предмету ревизии.
Описательная часть акта ревизии должна состоять из разделов в соответствии с вопросами, указанными в программе ревизии. Во втором разделе кратко перечисляют основные показатели работы предприятия в ревизуемом периоде в сравнении с планом, сметой и предыдущими периодами. Затем излагают сведения о выявленных недостатках в работе предприятия, называют виновных лиц, указывают размер их материальной ответственности. Особо выделяют вскрытые хищения и растраты. Результаты проверки документов и инвентаризации ценностей группируют в разделы по типам операций.
В акте ревизии ревизующие должны соблюдать объективность и обоснованность, четкость, лаконичность, доступность и системность изложения.
Результаты ревизии излагаются в акте на основе проверенных данных и фактов, подтвержденных имеющимися в ревизуемых и других организациях документами, результатами произведенных встречных проверок и процедур фактического контроля, других ревизионных действий, заключений специалистов и экспертов, объяснений должностных и материально ответственных лиц.
Описание фактов нарушений, выявленных в ходе ревизии, должно содержать следующую обязательную информацию: какие законодательные, другие нормативные правовые акты или их отдельные положения нарушены, кем, за какой период, когда и в чем выразились нарушения, размер документально подтвержденного ущерба и другие последствия этих нарушений.
В акте ревизии не допускаются различные выводы, предположения и факты, не подтвержденные документами или результатами проверок, сведениями из материалов правоохранительных органов и ссылками на показания, данные следственным органам. В акте ревизии не должна даваться правовая и морально-этическая оценка действий должностных и материально ответственных лиц ревизуемой организации, квалифицироваться их поступки, намерения и цели.
Объем акта ревизии не ограничивается, но ревизующие должны стремиться к разумной краткости изложения.
Акт подписывается руководителем ревизионной группы, руководителем и главным бухгалтером ревизуемой организации. Один экземпляр акта ревизии, подписанного руководителем ревизионной группы, вручается руководителю ревизуемой организации под роспись в получении с указанием даты получения.
4.2 Оформление результатов налоговой проверки
По результатам выездной налоговой проверки в соответствии с п.1 ст.100 НК РФ не позднее двух месяцев после составления справки, составляется акт налоговой проверки. Он составляется в любом случае, установлены факты нарушения налогового законодательства или таковые отсутствуют.
В случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки, акт налоговой проверки составляется в течение 10 дней после окончания такой проверки.
Формы актов налоговых проверок и требования к их составлению утверждены Приказом ФНС Российской Федерации от 25 декабря 2006 года №САЭ-3-06/892.
Акт налоговой проверки должен состоять из трех частей: вводной, описательной и итоговой.
Пункт 3 данной статьи содержит конкретный перечень сведений, реквизитов и информации, которую должен содержать акт налоговой проверки:
1) дата акта налоговой проверки. Под указанной датой понимается дата подписания акта лицами, проводившими эту проверку;
2) полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество проверяемого лица. В случае проведения проверки организации по месту нахождения ее обособленного подразделения помимо наименования организации указываются полное и сокращенное наименования проверяемого обособленного подразделения и место его нахождения;
3) фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их должности с указанием наименования налогового органа, который они представляют;
4) дата и номер решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки (для выездной налоговой проверки);
5) дата представления в налоговый орган налоговой декларации и иных документов (для камеральной налоговой проверки);
6) перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки;
7) период, за который проведена проверка;
8) наименование налога, в отношении которого проводилась налоговая проверка;
9) даты начала и окончания налоговой проверки;
10) адрес места нахождения организации или места жительства физического лица;
11) сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки;
12) документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых;
13) выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи НК РФ, в случае если НК РФ предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.
В акте налоговой проверки не допускаются помарки, подчистки и иные исправления, за исключением исправлений, оговоренных и заверенных подписями лиц, подписывающих акт.
По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко изложены:
− вид нарушения законодательства о налогах и сборах, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому нарушение законодательства о налогах и сборах относится;
− оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему;
− ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения;
− квалификация совершенного правонарушения со ссылками на соответствующие нормы Кодекса, законодательных и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, которые нарушены проверяемым лицом;
− ссылки на заключения экспертов (в случае проведения экспертизы), протоколы допроса свидетелей, а также иные протоколы, составленные при производстве необходимых действий по осуществлению налогового контроля (в случае производства соответствующих действий).
Акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах.
Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.
В акте должно обеспечиваться отражение всех существенных обстоятельств, относящихся к выявленным нарушениям, в том числе: сведений о непредставленных в налоговый орган налоговых декларациях (расчетах); о правильности и полноте отражения финансово-хозяйственных операций в налоговом учете; об источниках оплаты произведенных затрат; об обстоятельствах, исключающих применение мер ответственности за совершение налогоплательщиком нарушения и т.д.
В случае если проверяемое лицо внесло в установленном порядке изменения в налоговую декларацию (расчет), а также уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени до момента назначения выездной (повторной выездной) налоговой проверки по данному налогу за данный период, то указанные изменения должны быть учтены налоговым органом при подготовке акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки. При представлении уточненных налоговых деклараций (расчетов) после назначения выездной (повторной выездной) налоговой проверки в акте проверки следует указать дату представления в налоговый орган уточненной налоговой декларации (расчета), ее регистрационный номер, суть внесенных изменений, период, к которому они относятся, а также данные об уплате причитающихся сумм налогов и пени.
К акту выездной (повторной выездной) налоговой проверки, остающемуся на хранении в налоговом органе, прилагаются:
решение руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной (повторной выездной) налоговой проверки;
решение о внесении дополнений (изменений) в решение о проведении выездной (повторной выездной) налоговой проверки (при наличии);
решение о приостановлении и возобновлении выездной (повторной выездной) налоговой проверки (при
8-09-2015, 15:13