Компенсационные выплаты долевыми инструментами осуществляются по соглашениям с работниками, по которым последние имеют право на получение долевых инструментов, выпущенных самой компанией или ее материнской компанией. Иная форма соглашений состоит в том, что величина обязательств компании перед работниками зависит от будущей цены долевых инструментов, выпущенных компанией.
Обычно планы компенсационных выплат предусматривают: а) выпуск для работников акций, опционов на акции, иных долевых инструментов по цене ниже их реальной стоимости, по которой эти инструменты выпускаются или могли бы быть выпущены для приобретения их третьими лицами;
б) денежные выплаты, размеры которых зависят от будущей рыночной цены акций данной компании.
Стандарт не предусматривает каких-либо требований по оценке и признанию в учете планов компенсационных выплат работникам долевыми инструментами. В нем содержатся только требования по раскрытию информации, которая позволила бы пользователям финансовой отчетности оценить влияние компенсационных выплат долевыми инструментами на финансовое положение и показатели движения денежных средств отчитывающейся компании.
Если практически невозможно определить реальную стоимость долевых финансовых инструментов, предоставляемых по планам компенсационных выплат, то этот факт необходимо обязательно раскрывать в примечаниях к финансовой отчетности.
Сравним МСФО и с российской практикой учета и отчетности [3,114].
Табл.1.2.
| МСФО |
Российская практика |
Комментарии |
| 1 |
2 |
3 |
| Общая степень разработанности проблемы |
||
| МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам». Рассматриваемый пересмотренный (в 2002 году) стандарт заменил IAS 19 «Затраты на пенсионное обеспечение» (утв. в 1993 году) и касается учета и раскрытий в финансовой отчетности организаций всех видов вознаграждений работникам (включая негосударственное пенсионное обеспечение). |
Специально разработанного ПБУ либо другого нормативного документа, который бы целиком регулировал порядок учета и раскрытий в финансовой отчетности вознаграждений работникам, включая пенсионные планы, в российском законодательстве нет. |
В отличие от РСБУ в МСФО все аспекты учета вознаграждений работников (за исключением учета выплат, основанных на акциях, порядок которого регулируется IFRS 2) объединены в одном стандарте. |
| Сфера регулирования |
||
| МСФО (IAS) 19 регламентирует все формы выплат вознаграждений работникам (не только заработной платы и установленных законодательством пособий), но и вознаграждений по окончании трудовой деятельности работника (пенсионное обеспечение, компенсационные выплаты долевыми инструментами). При этом, в отличие от российской практики, в состав вознаграждений входят выплачиваемые организацией суммы и в отношении супругов работников, их детей и иных лиц. В состав вознаграждений работников, входят расходы на оплату труда, являющиеся как следствием юридически обусловленной обязанности (законодательство, трудовой договор, коллективный договор), так и обязанности, вытекающей из деловой практики (например, практики прошлых выплат). |
Действующее законодательство по бухгалтерскому учету охватывает отношения организации и непосредственно работника, основанные на трудовом договоре и внутренних нормативных документах, регламентирующих выплату прочих вознаграждений. |
В отличие от РСБУ в МСФО в сферу регулирования стандарта входит учет расходов по пенсионным планам, при этом существенное внимание уделяется планам с установленными выплатами. Кроме того, в МСФО в составе расходов на оплату труда учитываются неденежные вознаграждения, а также вознаграждения, вытекающие из деловой практики. |
| Состав краткосрочных вознаграждений работникам |
||
| МСФО (IAS) 19 в состав краткосрочных вознаграждений включает: а) заработную плату; В состав обязательств по краткосрочным оплачиваемым отпускам и планам участия в прибыли должны входить ожидаемые будущие краткосрочные затраты на выплату отпусков и обязательства, подлежащие выплате по планам участия в прибыли. При этом организация может и не иметь юридически закрепленного обязательства по выплате премии, но при наличии определенных условий могут существовать вмененные обязательства, которые также должны быть оценены и отражены (конструктивные обязательства). |
В нормативных документах отсутствует разделение вознаграждений работников на долгосрочные и краткосрочные. При этом подразделение обязательств перед работниками на долгосрочные и краткосрочные осуществляется на основании общих принципов, сформулированных в ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации». На практике большинство вознаграждений рассматриваются как краткосрочные и включают в себя: а) заработную плату; В бухгалтерском учете могут быть образованы резервы под предстоящую выплату отпусков и вознаграждений по результатам работы за год. Однако соответствующие положения должны быть формализованы и закреплены в учетной политике компании. |
В МСФО понятие вознаграждений работникам является более широким, чем в РСБУ. Помимо заработной платы и премий в состав вознаграждений включаются и другие выплаты и начисления (например, оплата личного страхования работников, медицинские услуги и пр.) С точки зрения РСБУ создание резервов под отпуска и вознаграждения по результатам работы за год является, скорее, способом равномерного признания расходов, нежели реализации принципа начисления. В то же время, исходя из положений МСФО, расход должен признаваться в том периоде, к которому он относится. |
| Классификация вознаграждений по окончании трудовой деятельности |
||
| МСФО (IAS) 19 классифицирует планы вознаграждений по окончании трудовой деятельности как планы с установленными выплатами и планы с установленными взносами. МСФО (IAS) 19 допускает и раскрывает особенности учета пенсионных планов группы работодателей, т.е. пенсионного плана учрежденного группой разных работодателей. |
В российской практике вознаграждения по окончанию трудовой деятельности оформляются в форме дополнительных надбавок к пенсиям. При этом наиболее распространенными являются следующие ситуации: 2) По коллективному (трудовому договору компания самостоятельно осуществляет доплаты к пенсиям действующим пенсионерам. 3) По коллективному (трудовому договору) компания перечисляет взносы в негосударственные пенсионные фонды. В обоих случаях расходы будут признаны только в момент начисления соответствующих выплат (взносов). До этого времени никакие расходы и обязательства в бухгалтерском учете компании не признаются вне зависимости от особенностей пенсионных программ. |
В отличие от МСФО в РСБУ отсутствует разделение пенсионных программ на пенсионные планы с установленными взносами и установленными выплатами. Соответственно, любые учетные вопросы, относящиеся к планам с установленными выплатами, в РСБУ не рассматриваются. В отличие от РСБУ в МСФО в качестве обязательств компании рассматриваются не только юридически обусловленные обязательства, но и обязательства, которые вытекают, скорее из деловой практики организации, нежели из формально приятных ею обязательств. Принимая во внимание значительную вариантность программ пенсионного обеспечения, а также сложность в определении того, является ли пенсионная программа планом с установленными взносами либо планом с установленными выплатами, при разработке проекта ПБУ целесообразно уделить особое внимание критериям разграничения этих планов. |
| План с установленными взносами |
||
| Для учета взносов в пенсионные планы с установленными взносами предприятия применяют метод начисления. В результате авансовых платежей или причитающихся платежей по взносам в пенсионный фонд может признаваться, соответственно, актив (предоплаченные будущие расходы) или обязательство по выплате таких взносов. |
В РСБУ не проводится различие между планом с установленными взносами и планом с установленными выплатами в отношении долгосрочных обязательств работодателя по выплате вознаграждений работникам после окончания их трудовой деятельности. Все подобные планы учитываются организациями аналогично планам с установленными взносами по МСФО. Взносы в пенсионный фонд, осуществляемые организацией, относятся на расходы по мере возникновения обязательств по уплате очередного взноса. |
В целом практика учета совпадает. |
| Общие принципы учета планов с установленными выплатами |
||
| - Обязательство признается в отношении будущих выплат в связи с пенсионным обеспечением работников организации; - признание обязательства связано с тем, что на организации – работодателе, по сути, лежит актуарный и инвестиционный риск выплаты пенсионного обеспечения в определенном размере; - обязательства уменьшаются на сумму активов пенсионного плана; |
Обязательства в отношении будущих выплат работникам организации при их выходе на пенсию не признаются. |
Практика учета нуждается в принципиальном пересмотре. |
| Уменьшение обязательств плана с установленными выплатами на сумму относящихся к нему активов |
||
| Стоимость обязательств пенсионного плана с установленными выплатами уменьшается на справедливую стоимость активов пенсионного плана. |
Активы и обязательства по планам с установленными выплатами не формируются. |
Практика учета нуждается в принципиальном пересмотре. |
| Оценка обязательств по плану с установленными выплатами |
||
| Для оценки величины обязательств осуществляется расчет суммы выплат, причитающихся работникам за оказанные ими услуги в текущем и предшествующем периодах. Для этого необходимо: Далее с помощью «метода прогнозируемой условной единицы» определяется дисконтированная стоимость обязательств по пенсионному плану с установленными выплатами, а также стоимость текущих услуг. МСФО (IAS) 19 предусматривает, что при определении величины обязательств следует использовать механизм дисконтирования будущих потоков. Обязательства и расходы, связанные с затратами организации по причитающимся работникам дополнительным будущим выплатам за уже отработанные периоды времени, признаются немедленно, если необходимый минимум для получения права на эти будущие выплаты уже достигнут. В свою очередь, обязательства и расходы связанные с затратами в отношении дополнительных будущих выплат за уже отработанные периоды времени, признаются на протяжении срока, оставшегося до достижения необходимого минимума для получения права на эти будущие выплаты. |
Обязательства по планам с установленными выплатами не формируются. |
Практика учета нуждается в принципиальном пересмотре. |
| Оценка активов по плану с установленными выплатами |
||
| Активы плана подлежат оценке по справедливой стоимости. В случае, если в отношении активов плана отсутствуют данные о рыночной стоимости, справедливая стоимость активов плана определяется на основании расчетных методов, например, путем дисконтирования будущих денежных потоков. |
Активы по планам с установленными выплатами не учитываются. |
Практика учета нуждается в принципиальном пересмотре. |
| Использование актуарных допущений при учете плана с установленными выплатами |
||
| МСФО (IAS) 19 предусматривает использование актуарных оценок разнообразных характеристик, влияющих на текущую оценку обязательств. МСФО (IAS) 19 предполагает, что: |
Использование актуарных допущений не предусмотрено. |
Российская практика не предусматривает широкого использования экспертных оценок. Неразвитость институтов независимых оценщиков (актуариев) не позволяет предполагать, что они могут быть источником разнообразной и надежной прогностической информации. Кроме того, отсутствие у многих организаций экономической заинтересованности в том, чтобы предоставить пользователям своей отчетности качественную (в т.ч. полную) информацию, обусловливает нецелесообразность как затрат этих организаций на получение (и регулярную актуализацию) экспертных оценок, так и отражения в учете информации об актуализации этих оценок. В то же время в отсутствие опыта самостоятельного расчета сложных оценочных показателей, сформированные организациями – работодателями допущения могут оказаться недостаточно обоснованными, что, в конечном итоге, повлияет на качество бухгалтерской отчетности Практика актуарной оценки существует только в отношении НПФ, при этом результаты актуарных оценок отражаются «за балансом». Так, в соответствии с законодательством о пенсионных фондах подлежат актуарной оценке обязательства фонда перед вкладчиками, участниками и застрахованными лицами, а также стоимость пенсионных резервов и средств пенсионных накоплений. Результаты актуарных расчетов отражаются в учете на забалансовом счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные». Сами принципы и методы актуарного определения правил НПФ законодательно не регламентируются. |
| Признание актуарных прибылей и убытков в отношении планов с установленными выплатами |
||
| Актуарные прибыли или убытки могут возникать в результате увеличения или уменьшения дисконтированной стоимости обязательств по плану с установленными выплатами или справедливой стоимости соответствующих активов. Актуарные прибыли и убытки возникают вследствие разницы между фактическим и ожидаемым результатом при оценке величины обязательств и активов и включают корректировки на основе опыта (результат различий между первоначальными актуарными допущениями в отношении будущих событий и тем, что в действительности произошло) и результаты изменений в актуарных допущениях. При отложенном признании соответствующей доли актуарных прибылей и убытков в качестве доходов или расходов производится в случае, если чистые накопленные непризнанные актуарные прибыли и убытки на конец предыдущего отчетного периода превышают большее из значений: |
Актуарные прибыли и убытки не рассчитываются. |
Практика учета нуждается в принципиальном пересмотре. |