Также Бугаев К.И. возвратил в кассу остаток неиспользованного аванса. (Приложение 4)

Движение средств на счетах характеризуют нижеследующие бухгалтерские корреспонденции. (таблица 1)

Таблица 1 - Корреспонденция счетов по учету расчетов с подотчетными лицами

На исследуемом предприятии все операции по выдаче авансов под отчет и расчеты по ним отражают в журнале-ордере № 7. Основанием для записей в журнал-ордер служат принятые авансовые отчеты, утвержденные руководителем предприятия и приложенные к ним документы, а также кассовые отчеты предприятия. Такимобразом, в журнале-ордере осуществляется одновременно аналитический и синтетический учет. (Приложение 4)

На предприятии ТОО "Рост" также осуществляются расчеты с работниками по возмещению материального ущерба. Товары в кредит работникам не отпускаются, поэтому данный вид расчетов не применяется в бухгалтерском учете.

По договору о материальной ответственности за причиненный ущерб работник ТОО "Рост" несет материальную ответственность в пределах своего среднего месячного заработка. В ряде случаев работнику грозит материальная ответственность в полном размере причиненного ущерба. Эти случаи перечислены в статье 91 Закона о труде Республики Казахстан.

При удержании из заработной платы по нескольким исполнительным документам за работником в любом случае сохраняется 50% заработка.

На предприятии ТОО "Рост" ответственность за материальный ущерб у работников может возникнуть в случае товарных потерь. На данном предприятии учет товарных потерь ведется согласно пункта 85 Методических рекомендаций к СБУ 24 "Организация бухгалтерской службы.

В процессе осуществления торговой деятельности нередко происходит порча сельхозпродукции.

Бухгалтерская служба предприятия производит учет товарных потерь в процессе осуществления следующих операций:

- составляет Акт о порче товаров.

- подразделяет товарные потери на нормируемые и ненормируемые;

- учет нормируемых потерь производится в соответствии со стандартами бухгалтерского учета в РК, а именно с СБУ № 24.

- учет ненормируемых потерь списываются на виновных лиц.

- относит суммы нормируемой и ненормируемой убыли на соответствующие счета.

Таким образом, суммы ненормируемой убыли относятся на счет 1252 при признании материального ущерба виновным лицом или присуждении этой суммы к взысканию судебными органами. Движение средств на счетах 1251, 1252 характеризуют нижеследующие бухгалтерские корреспонденции, полученные из кассовой книги за исследуемый период. (таблица 2)

Таблица 2 - Корреспонденция счетов по учету расчетов с подотчетными лицами

2.2 Учет вознаграждений к получению

Краткосрочная дебиторская задолженность начисленных вознаграждений - это задолженность по начисленным процентам (по предоставленным займам, векселям, вознаграждениям по финансовой аренде и т.д.).

Учет дебиторской задолженности по начисленным вознаграждениям ведется на счетах группы счетов 1270 "Краткосрочные вознаграждения к получению", на которых отражаются операции, связанные с движением дебиторской задолженности по начисленным процентам (по предоставленным займам, векселям, вознаграждениям по финансовой аренде). [5, c.21]

С юридической точки зрения арендованное имущество собственностью арендатора не является, но, учитывая, что экономические выгоды арендатор имеет в течение срока полезной службы или болыыей части срока службы имущества и исполняет обязательство оплатить арендодателю справедливую стоимость имущества и вознаграждение за его использование, то арендованное имущество признается собственностью арендатора. [9, с.232]

Рассмотрим хозяйственную операцию по начислению вознаграждения за предоставленные предприятием ТОО "Рост" в финансовую аренду основные средства предприятию АО Агрофонд. В качестве объекта лизинга (финансовой аренды) выступили два зерноуборочных самоходных комбайнов РСМ-101 "Вектор", необходимых АО Агрофонд для обновления парка зерноуборочной техники.

Договором финансового лизинга сроком на пять лет предусмотрена ежегодная арендная плата в сумме 2500,0 тыс. тенге. Условиями договора предусмотрено, что арендные платежи производятся в начале каждого отчетного периода, а первый платеж осуществляется на момент заключения договора. Стоимость арендуемого оборудования составляет 10000,0 тыс. тенге, сумма арендной платы за период аренды составит 12500,0 тыс. тенге. Процентная ставка платежей установлена в 12,5 процента за год.

Арендная плата определяется в процентах к сумме оставшегося обязательства, и для распределения платы по периодам, при этом допускаются приближенные расчеты.

Аналитический учет по счету 1270 "Краткосрочные вознаграждения к получению" ведется по предприятиям-займополучателям, векселедателям, арендаторам и т.д. и времени возникновения задолженности по процентам в ведомости, имеющей форму оборотной ведомости. [12, с.292]

Операцию по начислению и списанию вознаграждений за переданные основные средства на условиях финансовой аренды бухгалтерская служба предприятия ТОО "Рост" отразила в учете следующим образом (таблица 3).

Суммы вознаграждения и арендных обязательств, 937,5 тыс. тенге и 1562,5 тыс. тенге, соответственно, дают в итоге 2500,0 тыс. тенге, т.е. общую сумму платежа по договору финансовой аренды. График арендных платежей можно привести в форме таблицы, в которой отражаются начисляемые проценты в конце каждого года и сокращение основного долга по годам и суммы амортизации. (Приложение 1)

Таблица 3 - Корреспонденция счетов по учету начисленных вознаграждений (тыс. тенге)

Распределение платежа на суммы вознаграждения и арендного обязательства производится:

на конец 1 года: 7500,0 х 12,5% = 937,5 - сумма вознаграждения;

2500,0 - 937,5 = 1562,5 - сумма арендного обязательства;

на конец 2 года: 5937,5 х 12,5% = 742,2 - сумма вознаграждения;

2500,0 - 742,2 = 1757,8 - сумма арендного обязательства и т.д.

При этом ставка процента, подразумеваемая в договоре финансового лизинга, обеспечивает равенство между справедливой стоимостью и суммой дисконтируемой стоимости минимальных арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости. Минимальные арендные платежи - это платежи, предусмотренные на срок аренды.

2.3 Учет резервов по сомнительным долгам

Сомнительным требованием признается дебиторская задолженность, которая не погашена в установленный срок, а если он не установлен, то в течение необходимого для этого времени, а также задолженность, которая не обеспечена соответствующими гарантиями. Резервы по сомнительным требованиям создаются в конце года на основании данных инвентаризации дебиторской задолженности.

Бухгалтерская служба ТОО "Рост" создает резервы по сомнительным требованиям по расчетам с другими предприятиями и организациями, а также с отдельными физическими лицами. Размер резерва определяется по каждой сумме сомнительного требования с учетом финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения им долга в полном размере или частично.

Резервы по сомнительным требованиям учитываются на счетах группы 1290 "Резерв по сомнительным требованиям". Резервы по сомнительным требованиям в ТОО "Рост" создаются для покрытия возможных потерь, связанных со списанием безнадежной к взысканию дебиторской задолженности.

При создании резервов по сомнительным требованиям на суммы, направленные в резерв, по сомнительным требованиям, дебетуют счет 7440 "Расходы по созданию резерва и списанию безнадежных требований" и кредитуют счет 1290 "Резерв по сомнительным требованиям".

При списании с баланса предприятия невостребованных требований, ранее признанных сомнительными, дебетуют счет 1290 "Резерв по сомнительным требованиям" и кредитуют счета по учету расчетов 1210 "Краткосрочная дебиторская задолженность покупателей и заказчиков", а также счета 1260, 1280 и др.

Списание суммы сомнительных требований не влияет на предварительную величину дебиторской задолженности, потому что дебиторская задолженность показывается в бухгалтерском балансе за вычетом резерва по сомнительным требованиям.

В практике учета ТОО "Рост" был случай, когда покупатель, дебиторская задолженность которого списана как безнадежный долг, по прошествии некоторого времени оплатил сумму задолженности (а именно в том отчетном периоде, когда было произведено списание). В этом случае были произведены следующие операции:

1) Списанная дебиторская задолженность восстановлена: Кредит счета 1290 "Резерв по сомнительным требованиям" - дебет счета 1210 "Краткосрочная дебиторская задолженность покупателей и заказчиков" на сумму 120000 тенге.

2) Скорректирован размер сформированного резерва по сомнительным требованиям в результате его уменьшения: Кредит счета 7440 "Расходы по созданию резерва и списанию безнадежных требований" - дебет счета 1290 "Резерв по сомнительным требованиям" на сумму 120000 тенге.

Дебиторская задолженность, по которой в соответствии с законодательством Республики Казахстан истек срок исковой давности, признается безнадежным долгом и подлежит списанию. Суммы безнадежных долгов списываются за счет созданного резерва по сомнительным долгам.

3. Проблемы и перспективы раскрытия информации о прочей дебиторской задолженности в финансовой отчетности по МСФО

Переход экономики Казахстана на рыночные условия хозяйствования поставил коммерческие организации перед необходимостью объективной оценки финансового состояния, платежеспособности и надежности своих партнеров. Предоставление предприятия полной хозяйственной самостоятельности в выборе рынков сбыта продукции, поставщиков и подрядчиков, в поиске источников финансирования заставляет особое внимание уделять расчетам с различными контрагентами. В этих условиях поддержание на приемлемом уровне финансовой устойчивости организации, развивающейся, как правило, в неблагоприятной конкурентной среде, зависит от своевременного поступления средств от покупателей и возможностей безопасной отсрочки платежей по своим краткосрочным обязательствам. Динамика и структура дебиторской задолженности во многом связана с проведением текущего мониторинга качества расчетно-финансовых операций и контроля исполнения платежной дисциплины.

Информация о должниках предприятия может быть получена внешними пользователями из форм финансовой отчетности.

Отчетность - это совокупность показателей, комплексно характеризующих финансово-хозяйственную деятельность предприятия. Показатели формируются путем периодической сводки и обобщения учетных данных и установленных для этого таблицах.

Целью финансовой отчетности является обеспечение пользователей полезной, значимой и достоверной информацией о финансовом положении юридического лица, результатах деятельности и изменениях в его финансовом положении за отчетный год.

Финансовая отчетность ТОО "Рост" включает следующие формы: баланс, отчет о доходах и расходах, отчет о движении денежных средств. Финансовая отчетность предоставляется с разбивкой по отчетным кварталам (отчетный интервал - квартал) и на последнюю отчетную дату.

В СБУ 2 "Бухгалтерский баланс и основные раскрытия в финансовой отчетности" дебиторская задолженность является одной из статей, которая может быть получена в течение одного года от отчетной даты, т.е.:

авансовые платежи за покупку текущих активов;

счета к получению - о наиболее крупных покупателях и заказчиках, а также наиболее существенных суммах по расчетным документам, предъявленным покупателям и заказчикам и принятых к оплате банком за отгруженную продукцию (товары), выполненные работы и оказанные услуги, о наиболее крупных покупателях и заказчиках и существенных суммах долгосрочной дебиторской задолженности, обеспеченной полученными векселями;

дебиторская задолженность в результате внутригрупповых операций между основным хозяйственным товариществом и его дочерними товариществами - о наиболее существенных суммах долгосрочной дебиторской задолженности между основным и дочерними хозяйственными товариществами;

дебиторская задолженность должностных лиц акционерного общества;

прочая дебиторская задолженность.

В текущие активы дебиторская задолженность может быть включена полностью, если сумма, которая не будет получена в течение одного года, раскрыта. Наряду с этим дебиторская задолженность, числящаяся более года, в составе долгосрочных активов также может быть включена в статью "Долгосрочная дебиторская задолженность".

Происходящие в последнее время интеграционные процессы между предприятиями и на межгосударственном уровне формируют объективную потребность в представлении информации из финансовой отчетности, максимально удовлетворяющей запросам заинтересованных пользователей - собственников, органов государственной власти, инвесторов (в том числе из зарубежных стран). Решению этой задачи способствует переход на международные стандарты учета и отчетности. Одновременно с процессом реформирования отечественной системы бухгалтерского учета требуется пересмотр ранее действующих подходов к раскрытию информации о дебиторской задолженности в финансовой отчетности предприятий субъектов.

В то же время в казахстанской учетной практике переход на международные стандарты без учета национальных традиций, накопленного опыта и научных разработок отечественных ученых, по нашему мнению, просто невозможен. В связи с этим одной из актуальных задач является проведение сравнительного анализа базовых положений по учету и оценке дебиторской задолженности, изложенных в международных и отечественных стандартах финансовой отчетности.

Одними из основных Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО), в которых представлены организационно-методические рекомендации по оценке и учету дебиторской задолженности и кредиторских обязательств, являются МСФО 39 “Финансовые инструменты: признание и оценка” от 01.01.2001г. и МСФО 32 “Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации” от 01.011996г. Включение проблемных вопросов о дебиторской задолженности в перечень задач, стоящих перед МСФО “Финансовые инструменты: признание и оценка” и МСФО 32 “Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации” не случайно. Несмотря на то, что дебиторскую задолженность часто представляют в качестве части актива, а также способа стимулирования спроса, в последнее время для ее характеристики используют понятие “финансовый инструмент” [14, с.321].

На данный момент в Казахстане не существует единого стандарта, регулирующего порядок осуществления операций с финансовыми активами. Кроме того, само понятие финансовый инструмент вошло в обиход совсем недавно и, на наш взгляд, требует некоторых комментариев.

МСФО 39 “Финансовые инструменты: признание и оценка” - это комплексный документ, в котором установлены принципы признания и раскрытия информации о финансовых активах и обязательствах, даны рекомендации по их группировке. Согласно этому стандарту под финансовым инструментом понимают любой договор, в результате которого одновременно у одной компании возникает финансовый актив, а у другой - финансовые обязательства или долевые инструменты, связанные с капиталом. [17, с.11]

Финансовый актив - это любой актив, являющийся: денежными средствами; правом требования по договору денежных средств или другого финансового актива от другой компании; предусмотренным договором правом на обмен финансовых инструментов с другой компанией на потенциально выгодных условиях и (или) долевой инструмент другой компании. Таким образом, дебиторскую задолженность можно представить в составе финансовых инструментов.

Используя материалы МСФО 39 “Финансовые инструменты: признание и оценка” и казахстанских стандартов бухгалтерского учета, можно выделить ряд признаков, характеризующих сходства и отличия в отражении дебиторской задолженности в финансовой отчетности (Приложение 5).

Оценка в бухгалтерском учете - это процесс представления объектов учета в денежных единицах измерения. В международной практике принято, что активы приходуются по цене приобретения, а списываются по цене продажи (выбытия). Поэтому возникает деление на первоначальную и последующую оценку. Как правило, первоначальная оценка для дебиторской задолженности - это отражение по фактическим затратам, т.е. в размере суммы, указанной в счете-фактуре, а последующая - в сумме амортизированных затрат с использованием метода эффективной ставки процента. [18, с.11]

Согласно п.10 МСФО 39 “Финансовые инструменты: признание и оценка” под амортизированными затратами на приобретение финансового актива или финансового обязательства понимается стоимость финансового актива или обязательства, определенная при первоначальном признании, за вычетом выплат основной суммы долга, плюс или минус начисленная амортизация разницы между первоначальной стоимостью и стоимостью на момент погашения, минус частичное списание (осуществляемое напрямую или с использованием корректировочного счета) в связи с обесценением или безнадежной задолженностью. Расчет амортизации финансового актива или финансового обязательства ведется с использованием метода эффективной ставки процента. Причем под эффективной ставкой процента понимается ставка, которая применяется при точном дисконтировании ожидаемой суммы будущих денежных платежей до наступления срока платежа или очередной даты пересмотра ставки до текущей чистой балансовой стоимости финансового актива или финансового обязательства. В расчет включаются все вознаграждения и прочие суммы, выплаченные или полученные сторонами договора. Эффективная ставка процента иногда называется уровнем дохода к погашению или к моменту следующего пересмотра ставки и может быть представлена показателем внутренней нормы доходности (IRR) финансового актива или финансового обязательства. Согласно п.61 МСФО 32 для финансового инструмента, учтенного по амортизированным затратам, эффективная ставка процента равна первоначальной ставке процента.

В отечественной практике процесс корректировки величины задолженностей производится с помощью резерва по сомнительным долгам (если его образование предусмотрено в учетной политике) исходя из данных, полученных в ходе инвентаризации, но без учета изменений рыночной стоимости актива и уровня доходности. Таким образом, величина, указанная в балансе, не дает достоверной информации ни о реальном размере задолженности, ни о финансовом состоянии организации.

На наш взгляд, применение метода эффективной ставки процента в казахстанском учетном процессе может вызвать массу проблем, так как в настоящее время не разработана методика расчета эффективной ставки процента, не определен порядок списания амортизации. Кроме того, возникают вопросы, связанные с определением величины долгов, безнадежных к получению. Сам процесс признания безнадежных долгов не до конца отрегулирован казахстанским законодательством. Одним из критериев частичной или полной невозможности взыскания дебиторской задолженности является банкротство должника. К другим критериям относятся: ликвидация предприятия-должника, исчезновение должника, наличие нескольких неудачных попыток взыскания задолженности и невозможность взыскания задолженности в силу закона или срока давности.

Для того чтобы надлежащим образом создать специальные и общие резервы, организация должна располагать информацией:

о вероятности взыскания задолженности;

о погашении задолженности в прошлом в зависимости от срока задолженности;

о вероятности погашения задолженности данным клиентом.

Казахстанские предприятия зачастую не имеют такой информации в том виде, который обеспечил бы ее соответствие требованиям достоверности и полноты. Кроме того, существенно различается порядок списания задолженностей. Величина безнадежной задолженности относится на уменьшение расходов по списанию безнадежных требований без учета при налогообложении дохода (но с начислением НДС). Списанная в убыток безнадежная дебиторская задолженность учитывается на забалансовом счете 007 в течение 5 лет.

В МСФО 39 “Финансовые инструменты: признание и оценка” каждый финансовый актив подлежит тесту на обесценение, которое связано с превышением балансовой стоимости актива над его оценочной возмещаемой суммой. По состоянию на отчетную дату компании следует оценивать наличие объективных данных, свидетельствующих о возможном обесценении финансового актива или группы активов. В качестве таких данных может выступать информация:

значительных финансовых трудностях должника;

фактическом нарушении договора (отказ или уклонение от


8-09-2015, 13:08