Етика 19

Зміст.

1. ПОНЯТТЯ ЗАГАЛЬНОЇ ЕТИКИ.

Слова «мораль», «етика» сприймаються сьогодні неоднозначно. З одного боку, ми розуміємо, що без моралі жити неможливо. З іншої сторони поняття «моральне» часте асоціюється в нас з чимось набившим оскому, типу «морального кодексу», «морально-трудового виховання», «морального вигляду» і т.п.

Однак для представників будь-якої професії етичне поводження — не простий звук, а життєва необхідність. Це порозумівається тим, що люди, які займаються якою-небудь професією, зацікавлені в суспільній довірі, високій якості своїх послуг незалежно від поводження окремих представників цієї професії. Для аудиторів дуже важливо, щоб їхні клієнти, а також треті особи, що користуються фінансовою звітністю, довіряли якості наданих аудиторських послуг, як у виді аудита, так і у виді інших, наданих аудиторами, послуг. Якщо люди, яким надаються послуги, не вірять, наприклад, своїм лікарям, адвокатам чи аудиторам, то здатність зазначених фахівців обслуговувати своїх клієнтів значно зменшується.

Якщо допустити, що особи, що користуються послугами, будуть оцінювати професійний рівень таких фахівців зі ступеня складності наданих послуг, це не доведе до добра, тому що саме через складність неспеціалісту досить важко розібратися які ці послуги. Наприклад, хворий навряд чи може досить кваліфіковано судити, чи добре йому була зроблена операція. Особа, що користується фінансовою звітністю, також не завжди може оцінити, чи добре проведений аудит цієї фінансової звітності. У більшості користувачів таких послуг немає ні часу, ні достатнього досвіду і знань для подібної оцінки. Суспільна довіра високій якості наданих професійних послуг зростає тоді, коли в рамках даної професії існують високі стандарти здійснення професійної діяльності (у тому числі і високі стандарти поводження професіоналів).

Як і для будь-якої іншої професії, для професійного аудитора дуже важливе почуття правильного етичного поводження.

У професійній сфері існують два етичних аспекти — загальна етика (духовний аспект) і професійна етика (практичний аспект).

Тому, що філософів хвилює благо всього людства, то в їхніх працях ми, в основному, зустрічаємо поняття загальної етики, а не етики невеликих груп людей, що представляють окремі професії. Тому ми не можемо знайти у філософських теоріях рішення наших конкретних проблем. Етика поводження аудиторів і представників будь-якої іншої професії — не більш ніж вузьке застосування загальних понять етики поводження, розроблених філософами для всіх людей.

Можна говорити про те, що етика — це область філософії, яка займається систематичним вивченням проблеми людського вибору понять про гарне і погане.

Це означає, що:

1) в області етики існують проблеми вибору рішень;

2) в етиці існують поняття про гарне і погане (моральні принципи);

3) етика займається наслідками (сутністю) рішень.

Що таке етична проблема?

Проблемна ситуація виникає, коли людині необхідно зробити вибір між різними діями, і правильний вибір не лежить на поверхні. Етичну проблемну ситуацію можна визначити як таке положення, коли вибір визначеної дії впливає на благополуччя інших людей.

Що таке етична поведінка?

Можна знайти дві стандартних філософських відповіді на це питання:

1) етична поведінка — це поведінка, що приносить більше всього користі;

2) етична поведінка — це поведінка, що відповідає моральним нормам і принципам.

Найбільш складні проблемні ситуації виникають тоді, коли зіштовхуються між собою:

а) різні моральні норми;

б) моральні норми і поняття «користь».

Чому професіоналам необхідний кодекс етичної поведінки?

Кодекс етичної поведінки дає відповідні рекомендації, точно визначає критерії поведінки, специфічні для даної професії. У кодексах професійної етики, на відміну від теорії загальної етики, можна знайти рішення конкретних проблем. Крім того, у кодексах містяться і професійні вимоги. З погляду визначеної професії, кодекс є декларацією твердих норм поведінки і сприяє виконанню цих норм. Без цього стала б неможливою професійна дисципліна.

При написанні даної роботи мною було досліджено кілька думок про принципи рішення етичних проблем.

У книзі Віктора Малахового «Етика» ( що складається з курсу лекцій), допущеної Міністерством освіти і науки України як навчальний посібник для студентів вищих навчальних закладів (Київ, видавництво «Либідь», 2001 р.), відзначається, що етику як науку цікавить, насамперед, те, як необхідно вести себе, які цінності відстоювати в житті. Далі В. Малахов розкриває думки деяких учених, які займаються проблемами етики (не називаючи їхніх імен), про існування двох форм вирішення етичних проблем: оптативної (доброзичливої) і імперативної (приказної).

Однак автору більше імпонує підхід до рішення проблемних питань з погляду етики, що будується на імперативних, утилітарних і узагальнених принципах, викладених у монографії відомого в США фахівця в області теорії і практики аудита Джека К. Робертсона «Аудит».

Суть цих принципів розглянемо на наступному прикладі.

Працюючи аудитором, Ви з'ясували, що касир, що зберігає дрібні наявні кошти, підробив деякі записи в платежах, щоб сховати незначні помилки і звести баланс за місяць. Далі Ви з'ясували, що за рік було зроблено підроблених записів на суму 240 гривень. Касиром працює жінка 55 років, а президент акціонерної компанії не терпить помилок, навмисних чи випадкових. У цих питаннях він непримиренний. Він запитає Вас про результати перевірки. Без сумніву, касир буде звільнена, якщо Ви розповісте правду. Що ви зробите?

2. ОГЛЯД ПРИНЦИПІВ ЕТИКИ

1. Відповідно до імперативного принципу , приймаючи рішення, необхідно керуватися вимогами етичних норм. Імперативна етика строго встановлює, що, приймаючи рішення, не можна намагатися угадати, до чого воно приведе — чи до добра чи до зла.

Етика в імперативному змісті — це моральні норми і правила, а не вивчення наслідків якої-небудь ситуації.

Головний недолік імперативного принципу — це впевненість у тім, що з так званих універсальних правил ніколи не буває виключень. Проти цього можна заперечити, що якщо встановлене правило допускає виключення, принцип все одно зберігається. Складність полягає в тому, що людське життя дуже заплутане, і тільки дуже загальні правила могли б охопити всі ймовірні обставини. Яскравим прихильником і самим великим прихильником цієї теорії був Емануіл Кант.

Імперативна теорія, проте, не вказує легкого способу ухвалення рішення. Людина, що виконує правило, завжди може стати перед дилемою. Це приводить до того, що люди зважують наслідки своїх дій і один зі способів оцінки цих наслідків описується принципом утилітаризму.

Для більшості кодексів професійної етики характерний імперативний підхід. Однак догматичний імперативний підхід до етичних рішень може бути недостатньою основою для створення професійних стандартів. Суспільство можуть цікавити правила і можливі протиріччя між ними. Корисними можуть бути і методи оцінки наслідків альтернативних дій.

2. Відповідно до принципу утилітаризму остаточним критерієм етичного вибору є співвідношення добра і зла, що може виникнути в результаті якої-небудь дії. Причому основна увага приділяється наслідкам дії, а не дотриманню правил. Критерій досягнення добра складає вихідний пункт процесу прийняття рішень. Цей критерій дуже корисний, але відзначу, що він не є мірилом цінностей, що дозволяють визначити, що саме випливає з даних дій — добро чи зло.

Відповідно до цієї теорії люди, приймаючи рішення, насамперед, повинні визначити, які норми принесуть найбільше добро найбільшому числу людей.

3. Розумним сполученням імперативного й утилітарного принципів є генералізація. У короткому викладі це звучить так: якщо схожі люди в приблизно однакових обставинах повинні були діяти певним чином, але наслідки цього були б небажані, то ніхто не повинен діяти в такий спосіб без причини.

Ключовими поняттями тесту генералізації є схожість людей і обставин. Це забезпечує необхідну гнучкість при розгляді багатьох варіантів реальних проблемних ситуацій. Ці поняття вимагають здорового глузду при рішенні питання про те, чи є люди й обставини дійсно різними, або лише довільно розглядаються як різні, так що можуть бути зроблені упереджені висновки.

Короткий огляд принципів етики показує шляхи рішення складних проблем. Основна мета — засвоїти загальні етичні поняття (імператив, утилітаризм і генералізація) і застосовувати їх при рішенні конкретних проблем.

Однак слід зазначити, що викладені вище принципи рішення етичних питань застосовувати через кодекси професійної поведінки дуже складно.

Філософським принципом в етиці повинне служити правило: «Нехай нашим керівником буде совість». Це правило повинне спиратися на мудрість, проникливість, повагу традицій чи авторитарні норми. Вивчаючи Кодекс професійної етики аудиторів України, необхідно пам'ятати, що незалежно від існуючих правил чи від інших важелів, за допомогою яких суспільство прагне змусити аудиторів правильно працювати, у кінцевому рахунку кожний з аудиторів повинен сам вирішувати, що мається на увазі під стандартами професійної поведінки. І також самостійно визначати, яке рішення, виходячи з цих стандартів, необхідно приймати в кожній конкретній ситуації.

3.ОСНОВНІ ПРИНЦИПИ ЕТИКИ І ПОВЕДІНКИ АУДИТОРА.

Національним нормативом аудита в Україні N 3 «Мета і загальні принципи аудиту фінансової звітності» (далі — ННА N 3) передбачено, що під час аудиту необхідно дотримуватись вимог «Кодексу професійної етики аудиторів України», затвердженого Аудиторською палатою України.

Пунктом 4 ННА N 3 обговорено, що аудиторам необхідно дотримуватись наступних етичних принципів:

- об'єктивності і незалежності;

- професіоналізму і компетентності;

- конфіденційності;

- контролю роботи, що виконується особами, приваблюваними до аудиторської перевірки;

- планування роботи.

У ННА N 3 не дається характеристика чи понятійне визначення перерахованих вище принципів. Частково окремі з них розкриті в Національному нормативі аудита в Україні N 2 «Основні вимоги до аудиту» (далі — ННА N 2).

Пунктом 2 ННА N 2 передбачено, що основні вимоги, що регулюють аудиторську діяльність, поділяються на дві основні групи: етичні і методологічні. У нормативі уточнюється, що дотримання етичних вимог, встановлених у Кодексі професійної етики аудиторів України й у Законі «Про аудиторську діяльність», є обов'язковим у всіх обставинах аудиту. Методологічні ж принципи, визначені в нормативах, можуть в окремих випадках мати необов'язковий характер. Обов'язковість чи рекомендаційний характер методологічних принципів регламентується тими конкретними нормативами аудита, що характеризують відповідні принципи.

Відповідно до норм ННА N 2 етичними професійними вимогами аудитора визначені:

- незалежність;

- об'єктивність;

- компетентність;

- конфіденційність;

- доброзичливість.

До методологічних вимог нормативом віднесені:

- планування аудиту;

- обґрунтованість оцінки значимості аудиторських доказів, а також система внутрішнього контролю:

- обґрунтованість вибору методики і техніки аудиту, визначення критеріїв сутності і вірогідності;

- дотримання методики оцінки ризику і вибіркової перевірки даних;

- аналіз інформації і формування висновків;

- відповідальність за зроблений висновок;

- дотримання порядку документального оформлення;

- взаємодія аудиторів;

- обґрунтованість використання результатів роботи іншого аудитора чи фахівця іншої галузі;

- повне інформування клієнта;

- контроль якості роботи аудитора.

Якщо зіставити етичні принципи, зазначені в ННА N 3, з переліком етичних професійних вимог ННА N 2, то видно, що вони не зовсім збігаються.

На мою думку, необхідно погодитися з пропозицією С. Зубилевич, висловленою у статті «Вимоги до аудиту в умовах реформування обліку і звітності в Україні» («Бухгалтерський облік і аудит», 10/99), про доцільність об'єднання національних нормативів N 2 і N 3 в один за принципом відповідного стандарту N 200 «Мета і загальні принципи аудиту фінансової звітності» Міжнародних стандартів аудиту.

На відміну від указівки тільки найменувань етичних принципів аудиту, даних у ННА N 3, у ННА N 2 дані визначення етичних професійних вимог, що повинні дотримуватися аудиторами:

1. Вимоги стосовно незалежності, об'єктивності і доброзичливості визначені пунктом 6 ННА N 2. Аудитор повинен бути прямим, чесним і відвертим в підході до виконання своїх професійних послуг. Під час проведення аудита він повинен неупереджено відноситися до підприємства, що перевіряється, а також до окремих підприємств і осіб, зацікавлених у його роботі. Одним з факторів забезпечення умов об'єктивності, відзначається в пункті 6, є незалежність аудитора.

2. Вимога про конфіденційність інформації розкрита в пункті 7 ННА N 2. Аудитор повинен дотримуватись принципів конфіденційності інформації, отриманої під час роботи від клієнта, і не розкривати її третій особі без дозволу клієнта, якщо не існує такого зобов'язання в окремих випадках, передбачених українським законодавством. У нормативі уточнюється, що більш конкретно про дотримання принципу конфіденційності говориться в розділі 4 Кодексу професійної етики аудиторів України.

3. Пунктами 8 і 9 ННА N 2 уточнюються вимоги щодо майстерності і компетентності аудитора.

Аудит необхідно виконувати з відповідною професійною майстерністю особам, що мають відповідну спеціальну підготовку, досвід і компетентність у цій області.

Аудитору необхідно мати спеціальні знання по загальних і спеціальних дисциплінах, рівень яких підтверджується кваліфікаційним іспитом в Аудиторській палаті України, а також необхідний практичний досвід роботи. Крім того, аудитор повинен бути ознайомлений із усіма змінами Національних нормативів аудита і супутніх аудиту послуг, Кодексу професійної етики аудиторів України, а також українського законодавства.

При проведенні аудиту, відзначено пунктом 9 ННА N 2, необхідно дотримуватись обміркованого підхід до методики і техніки виконання як аудиту в цілому, так і окремих аудиторських процедур. Компетентність аудитора є основним чинником, що забезпечує обґрунтованість і необхідність вибору методики і техніки аудиту в кожному конкретному випадку.

Не намагаючись коментувати викладені вище норми етичних принципів чи вимог, передбачених нормами Національних нормативів аудита в Україні, я спробую охарактеризувати їх з погляду положень Кодексу професійної етики аудиторів України.

Насамперед, необхідно відзначити, що у вступній частині зазначеного Кодексу говориться про те, що професія аудитора має свої особливості і характеризується:

- володінням професійних навичок, отриманих під час навчання;

- прийняттям на себе відповідальності як щодо суспільства в цілому, так і щодо клієнта зокрема;

- об'єктивністю в роботі з клієнтами;

- наданням послуг, що відповідають найвищим вимогам норм і правил поведінки і виконання аудиторських послуг.

Метою професії незалежного аудитора визначене забезпечення високого професійного рівня послуг для досягнення максимальної ефективності праці, спрямованого на задоволення потреб українського суспільства.

Для досягнення зазначеної мети аудитор повинен дотримуватися чотирьох основних вимог до нього:

Вірогідність

Українське суспільство відчуває потребу в користуванні достовірною інформацією.

Професіоналізм

Висуваються вимоги до аудиторів, що можуть бути визначені клієнтами, роботодавцями й іншими зацікавленими сторонами до фахівців-аудиторів.

Якість послуг

Виконання аудиторських послуг повинне здійснюватися в строгій відповідності з діючими нормативами і правилами аудиту і Кодексу етики.

Довіра

Користувачі послуг аудитора повинні бути упевненими в тім, що він ніколи не порушить професійної етики і буде дотримувати її протягом усієї практики.

В вступному підрозділі зазначеного Кодексу «Фундаментальні основи етики аудита» (пункти 11,12) говориться:

«В ім'я досягнення мети, що стоїть перед аудитором, він зобов'язаний дотримувати наступні фундаментальні основи етики: чесність, об'єктивність, конфіденційність, професійне поводження, професійні норми».

Тому, що в даному визначенні говориться про мету, що поставлена перед аудитором (а такою метою є проведення аудита), то необхідно розглянути поняття мети аудита.

У відповідності зі статтею 4 Закону України від 22.04.93 р. N 3125-ХІІ «Про аудиторську діяльність» аудит — це перевірка публічної бухгалтерської звітності, обліку, первинних документів і іншої інформації щодо фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарювання з метою визначення вірогідності їхньої звітності, обліку, його повноти і відповідності чинному законодавству і встановленим нормативам.

У свою чергу, пунктом 2 ННА N 3 «Мети і загальні принципи аудиту фінансової звітності» визначено, що метою аудиту фінансової звітності є висловлення аудитором висновку про те, чи відповідає фінансова звітність у всіх істотних аспектах інструкціям, що регламентують порядок підготовки і надання фінансових звітів.

У той же час глосарієм термінів Міжнародних стандартів аудиту під метою аудиту фінансової звітності розуміється забезпечення можливості вираження аудитором думки про те, чи підготовлена фінансова звітність у всіх істотних аспектах відповідно до встановлених основ фінансової звітності.

Отож, для досягнення поставленої перед аудитором мети зазначеним Кодексом визначені наступні фундаментальні основи етики:

Чесність

Аудитор повинен бути чесним під час виконання своїх професійних обов'язків.

Об'єктивність

Аудитор повинен бути справедливим і не допускати, щоб забобони, упередженість і інші фактори впливали на його об'єктивність.

Аудитор зобов'язаний надавати послуги з належним рівнем турботи про клієнта, компетентно і старанно, постійно підтримувати професійні знання. Необхідно мати такий рівень професійних знань, що не викликав би ніяких сумнівів у клієнта в тому, що він одержав компетентні професійні послуги з обліком самих останніх змін у законодавстві, аудиторській практиці і техніку надання аудиторських послуг.

Конфіденційність

Аудитор не має права без згоди клієнта розголошувати


8-09-2015, 23:42