по Бухгалтерскому учету 13

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ………………………………………………………………………..3

1. Соотношение бухгалтерских и налоговых норм в странах с различными учетными системами………………....5

2. Практическая часть…………………………………………………..24

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ…………………………….41

ВВЕДЕНИЕ

Результаты в любой сфере бизнеса зависят от наличия и эффективности использования финансовых ресурсов, которые приравниваются к кровеносной системе, обеспечивающей жизнедеятельность предприятия. Поэтому забота о финансах является отправным моментом и конечным результатом деятельности любого субъекта хозяйствования, в условиях рыночной экономики эти вопросы имеют первостепенное значение; выдвижение на первый план финансовых аспектов деятельности субъектов хозяйствования, возрастание роли финансов является характерной чертой и тенденцией во всем мире.

Результативность управления предприятием во многом зависит от организации и совершенства его информативной базы. Основным источником информации для принятия управленческих решений является бухгалтерская отчетность. Однако помимо гражданских правоотношений, возникающих в процессе хозяйствования каждого субъекта, имеют место быть налоговые правоотношения, которые порождают обязанность по уплате налогов и сборов. И именно в этой сфере находит применение налоговая отчетность.

На практике возникают расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом, которые создают ситуацию, когда отражаемые в бухгалтерской отчетности показатели и обязательства организаций по налоговым платежам совершенно не сопоставимы между собой.

Правильное прочтение и использование бухгалтерской информации возможно только при условии построения бухгалтерской отчетности на основе одинаковых принципов и правил. Это нужно для того, чтобы отдельные элементы отчетности были сопоставимы. Более того, несовпадение в правилах распределения (признания) по отчетным периодам сумм доходов, расходов и прибыли в бухгалтерском и налоговом учете влияет и на суммы реальных денежных потоков организаций.

Такое положение вещей требует введения в бухгалтерскую отчетность показателей, отражающих соотношение бухгалтерской и налоговой трактовки фактов хозяйственной жизни. В международных стандартах бухгалтерского учета расхождения между данными бухгалтерской и налоговой отчетности выражаются через категорию "отложенные налоги". В Российском законодательстве тоже есть подобная терминология, введенная нормами Положения по бухгалтерскому учету № 18/02.

1. Соотношение бухгалтерских и налоговых норм в странах с различными учетными системами

Основными инструментами на этапе анализа бухгалтерской и налоговой отчетности с целью выявления несоответствий и противоречий являются:

- проверка взаимоувязки показателей бухгалтерской и налоговой отчетности;

- анализ основных финансовых показателей налоговой и бухгалтерской отчетности с учетом их динамики и изменения удельных весов.

Из приведенных инструментов наиболее эффективным является проверка взаимоувязки показателей бухгалтерской и налоговой отчетности. Использование данного инструмента основано на существовании взаимосвязей как между показателями, фигурирующими в различных налоговых декларациях и финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также между показателями в рамках налоговой отчетности по тому или иному налогу. Указанные взаимосвязи называются контрольными соотношениями, использование которых не только оправдано, но и необходимо, так как контрольные соотношения включают основные показатели налоговых деклараций и финансовой отчетности, используемые для исчисления налогов. Применение контрольных соотношений позволяет решить следующие задачи:

- проверка логических связей и взаимоувязки между отдельными отчетными и расчетными показателями налоговой и бухгалтерской отчетности;

- соотнесение показателей различных налоговых деклараций;

- сопоставление отдельных показателей внутри налоговых деклараций.

С учетом вышеизложенного, можно дать определение сопоставимости отчетных и налоговых данных организации.

Сопоставимость отчетных и налоговых данных организации – это наличие логических связей и взаимоувязки между отдельными отчетными и расчетными показателями налоговой и бухгалтерской отчетности, позволяющее соотнести значение показателей как отдельных показателей внутри налоговой декларации, так и между показателями различных налоговых деклараций.

Источниками формирования показателей налоговой отчетности является данные налогового и бухгалтерского учета. Сущность сопоставимости отчетных и налоговых данных организации заключается в том, что в финансовой и налоговой отчетности содержатся обобщенные данные, необходимые для расчета налоговой базы по тому или иному налогу. Но в отдельных случаях могут образовываться нестыковки. Это вызвано несовпадением бухгалтерского и налогового учета, которое устраняется с помощью определенных корректировок.

Как видно, анализ сопоставимости отчетных и налоговых данных организации необходим для правильного формирования налоговой отчетности организации, с целью представления её в налоговый орган. Чем достовернее будет налоговая отчетность, тем «спокойнее будет спать» налогоплательщик. Таким образом, до, во время и после составления налоговой отчетности бухгалтерская служба налогоплательщика должна отслеживать сопоставимость отдельных показателей отчетности.

Однако сопоставление отчетных и налоговых данных организации необходимо не только налогоплательщику, представляющему налоговую отчетность в налоговые органы, но и самим налоговикам. Экономический анализ декларации по налогу на прибыль - это последний этап камеральной проверки. Анализ заключается, прежде всего, в сопоставлении данных налогового учета с суммами из бухгалтерской отчетности.

Ранее, до вступления в силу ПБУ 18/02, организации отражали в бухгалтерском учете и отчетности только сумму налога, подлежащую уплате в бюджет за отчетный период, или сумму излишне уплаченного и (или) взысканного налога на прибыль. Тем самым нарушался основной принцип российского и международного бухгалтерского учета - принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

ПБУ 18/02 предусматривает отражение в бухгалтерском учете сумм, которые окажут влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов. В каждом отчетном периоде первоначально определяется сумма налога на прибыль от бухгалтерской прибыли (убытка) и отражается в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка). Затем исчисляются и отражаются суммы налога на прибыль, обстоятельства, по возникновению которых для целей налогообложения появились в данном отчетном периоде и повлияли на величину налога, на прибыль, рассчитанного от бухгалтерской прибыли.

Целью ПБУ 18/02 является отражение в бухгалтерском учете:

- взаимосвязи суммы прибыли (убытка), исчисленной по правилам бухгалтерского учета, и суммы прибыли (убытка), исчисленной по правилам налогового учета;

- различия суммы прибыли (убытка), исчисленной по правилам бухгалтерского учета, и суммы прибыли (убытка), исчисленной по правилам налогового учета;

- сумм, способных оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В результате применения ПБУ 18/02 в бухгалтерском учете отражается не только сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет за истекший отчетный период, но и суммы, способные оказать влияние на величину налога на прибыль в последующие периоды. Это так называемые отложенные налоги на прибыль. Их отражение в бухгалтерском учете непосредственно влияет на сумму чистой прибыли (убытка) отчетного периода, увеличивая либо уменьшая ее.

Таким образом, ПБУ 18/02 позволяет рассчитать сумму налога на прибыль по правилам налогового учета, но на основе исключительно бухгалтерских данных. Это помогает пользователям бухгалтерской отчетности понять причины расхождений между финансовым результатом, сформированным в бухгалтерском учете, и налоговой базой, исчисленной в декларации по налогу на прибыль. ПБУ 18/02 регламентирует способы отражения в бухучете налоговых активов и обязательств, отложенных на будущие отчетные периоды, что приводит к формированию более достоверной величины чистой прибыли (убытка) организации за отчетный период.

Согласно пункту 4 статьи 289 НК РФ, отчетность по налогу на прибыль за год необходимо представить в налоговую инспекцию до 28 марта. Форма декларации по налогу на прибыль утверждена приказом Минфина России от 07.02.2006 N 24н.

В состав годовой декларации следует обязательно включить:

- титульный лист (Лист 01);

- подраздел 1.1 или 1.2 раздела 1;

- лист 02;

- приложения 1 и 2 к Листу 02;

- приложение 4 к Листу 02.

Данное приложение представляют только за I квартал и налоговый период (год).

Остальные разделы, листы и приложения заполняют, если у организации есть соответствующие показатели. К примеру, фирмы, имеющие обособленные подразделения, включают в состав декларации приложение 5 к Листу 02. В письме от 25.07.2006 N 03-03-04/1/611 Минфин России разъяснил, как на основе данных этого приложения заполнять раздел 1 декларации, сдаваемой по месту нахождения самой фирмы.

В соответствии с приказом Минфина РФ от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" и Положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99) для организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству РФ (кроме кредитных организаций, страховых организаций и бюджетных учреждений), в состав годовой бухгалтерской отчетности включаются следующие формы:

- бухгалтерский баланс (форма № 1);

- отчет о прибылях и убытках (форма № 2).

Также в качестве приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках бухгалтерской отчетности составляются:

- отчет об изменениях капитала (форма № 3);

- отчет о движении денежных средств (форма N 4);

- приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5).

Кроме того, в состав отчетности входит пояснительная записка.

При проверке показателей бухгалтерской и налоговой отчетности, прежде всего, следует проконтролировать соотношение отдельных показателей декларации по налогу на прибыль с данными Отчета о прибылях и убытках организации (таблица 1).

Таблица 1. - Сопоставление данных формы № 2 и декларации по налогу на прибыль.

Несопоставимость этих данных свидетельствует о наличии нарушений финансово-хозяйственной деятельности или порядка формирования показателей в налоговом учете организации, что может повлечь за собой налоговую проверку. Ведь показатели указанных отчетных форм могут отличаться друг от друга. Это происходит, например, при наличии у компании хозяйственных операций с ценными бумагами или когда фирма применяет методику рыночных цен при товарообменных операциях или безвозмездном получении имущества.

Таким образом, отличие данных, представленных в налоговых декларациях, не может однозначно свидетельствовать о том, что в отчетности допущены ошибки.

К тому же формы бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций заполняются на основе разных учетных регистров и по разным правилам. Поэтому проконтролировать соотношение их данных довольно сложно, так как при составлении налоговой отчетности возникают отклонения бухгалтерского и налогового учета:

- по доходам от реализации - на величину суммовых разниц;

- по общей сумме доходов (проведение операций с ценными бумагами, производство с длительным циклом) в бухгалтерском учете была проведена переоценка имущества;

- по общей сумме расходов - у компании есть расходы, которые не могут быть учтены для целей налога на прибыль, дата признания расходов в бухгалтерском и налоговом учете различна;

- сумма налога на прибыль - в текущем году выявлено искажение по налогу на прибыль за прошлые годы, и в бухгалтерском учете произведена корректировка текущего налога.

Введение в действие Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02 (Приказ Минфина России от 19.11.2002 N 114н), без сомнения, является существенным шагом в реформировании бухгалтерского учета в соответствии с требованиями Международных стандартов финансовой отчетности. Введение данного положения позволяет решить следующие задачи:

- отразить в бухгалтерском учете и отчетности организации влияние на порядок расчета налога на прибыль факторов, возникающих в результате применения различных методов отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете и для целей налогообложения;

- осуществить взаимосвязь показателя, отражающего финансовый результат деятельности организации за отчетный период (прибыль или убыток), исчисленного по правилам бухгалтерского учета, и налоговой базы по налогу на прибыль, рассчитанной в порядке, установленном налоговым законодательством;

- определить характер влияния на финансовые результаты деятельности организации налоговых обязательств, исполнение которых ожидается в будущих отчетных периодах в виде отложенных налоговых обязательств;

- оценить степень уменьшения налоговой нагрузки в будущих отчетных периодах в виде отложенных налоговых активов;

- установить эффективный контроль за правильностью расчета налоговых обязательств по налогу на прибыль и отражения операций, связанных с формированием указанного показателя в бухгалтерском учете и отчетности.

Общий смысл методики бухгалтерского учета отложенных налогов заключается в том, чтобы отразить последствия ситуаций, при которых сумма бухгалтерской прибыли отличается от прибыли налогооблагаемой. Это достигается отражением на счетах бухгалтерского учета того, что организация в текущем отчетном периоде либо "переплачивает", либо "недоплачивает" бюджету налог на прибыль относительно той суммы налога, которую она должна была бы заплатить, если бы сумма налогооблагаемой прибыли равнялась бухгалтерской.

Использование предлагаемых методик позволяет отразить в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет, или суммы излишне уплаченного и (или) взысканного налога, причитающейся организации, либо суммы произведенного зачета по налогу в отчетном периоде, т.е. фактические расчеты с бюджетом по налогу на прибыль, но и суммы, способные оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствии с законодательством РФ (п.1 ПБУ 18/02).

Для достижения целей, предусмотренных ПБУ 18/02, потребовалось введение ряда новых для российского бухучета терминов. Основная их часть содержится непосредственно в ПБУ 18/02. В процессе практического применения этого бухгалтерского стандарта некоторые из понятий были уточнены. Кроме того, появилось несколько новых терминов, отсутствующих в ПБУ 18/02.

Для того чтобы сформировать в бухгалтерском учете сумму налога, подлежащую уплате в бюджет по итогам отчетного периода в соответствии с положениями ПБУ 18/02, необходимо скорректировать условный расход (условный доход) по налогу на прибыль на суммы постоянного налогового обязательства, отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства. В результате будет получена сумма текущего налога на прибыль (п.21 ПБУ 18/02), который отражается в Декларации по налогу на прибыль (расчет налога на прибыль представлен на рисунке 1).

Рис. 1. Расчет налога на прибыль

Чтобы последовательно подойти к расчетам суммы текущего налога на прибыль, обратимся к вопросу рассмотрения разниц доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете. С точки зрения ПБУ 18/02 “Учет расчетов по налогу на прибыль“ разницы признаются постоянными или временными для расчета финансового результата в бухгалтерском и налоговом учете.

Постоянные разницы - доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

В части расходов, постоянные разницы возникают при нормировании законодательством отдельных видов расходов. Суммы расходов, превышающие нормативную величину, не учитываются в целях налогообложения. Поэтому по суммам сверхнормативных расходов, отраженных в бухгалтерском учете, но не признанных в целях налогообложения, всегда возникают постоянные разницы.

Поскольку сверхнормативные расходы в налоговом учете не признаются, происходит увеличение налоговой базы по сравнению с финансовым результатом, сформированным в бухгалтерском учете. Это позволяет сделать вывод, что по нормируемым расходам образуются постоянные положительные разницы.

К постоянным разницам в части доходов относят все доходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, как отчетного, так и последующих периодов. Такие доходы поименованы в статье 251 НК РФ, они не признаются при формировании налога на прибыль, не отражаются в налоговом учете и уменьшают условный расход (налог на прибыль).

По суммам выявленных постоянных разниц доходов составляется регистр аналитического бухгалтерского учета в соответствии с пунктом 5 ПБУ 18/02. В регистре аналитического учета постоянных разниц отражаются сверхнормативные и другие (не учитываемые для целей налогообложения) расходы.

В результате рассмотренных отклонений бухгалтерских доходов и расходов отчетного периода от налоговых доходов и расходов отчетного периода возникают постоянные разницы, трансформируемые в постоянные налоговые обязательства (ПНО). ПНО могут уменьшать или увеличивать бухгалтерскую прибыль. Постоянные положительные разницы ведут к увеличению налоговой базы и суммы налога на прибыль. Если положительную постоянную разницу умножить на ставку налога на прибыль, получим постоянное налоговое обязательство (ПНО). Отрицательные постоянные разницы приводят к уменьшению налоговой базы и суммы налога на прибыль и образуют постоянный налоговый актив (ПНА).

Временные разницы — доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль — в другом или других отчетных периодах (п.8 ПБУ 18/02). В зависимости от формирования налоговой базы, временные разницы подразделяются на вычитаемые временные разницы и налогооблагаемые временные разницы.

Вычитаемые временные разницы — отдельные отклонения налоговой базы (убытка) и бухгалтерской прибыли (убытка) данного отчетного периода.

Налогооблагаемые временные разницы — это доходы и расходы, которые формируют бухгалтерскую прибыль или убыток в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль в другом отчетном периоде.

Налогооблагаемые временные разницы приводят к формированию отложенного налога на прибыль, который подлежит уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

В бухгалтерском учете временные разницы приводят к возникновению отложенных налогов: отложенных налоговых активов (ОНА) и отложенных налоговых обязательств(ОНО). Вычитаемые временные разницы при умножении на действующую налоговую ставку налога на прибыль приводят к появлению отложенного налогового актива, а налогооблагаемые временные разницы при умножении на действующую налоговую ставку налога на прибыль приводят к появлению отложенного налогового обязательства.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету, отложенные налоговые активы и обязательства отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом


8-09-2015, 15:04