Помня о преемственности бухгалтерского и налогового учета, целесообразно принять, что учетная политика для целей налогообложения может основываться на тех же принципах, что и учетная политика для целей бухгалтерского учета.
Налоговое законодательство также содержит ряд норм, позволяющих организации при формировании налоговой политики производить выбор учета доходов и расходов из нескольких альтернативных вариантов. Направления выбора должны быть согласованы с соответствующим вариантом взаимодействия бухгалтерского и налогового учетов.
Варианты отражения объектов в бухгалтерском и налоговом учете
Рассмотрим некоторые вариантные способы, предусмотренные бухгалтерским и налоговым законодательством. При этом необходимо обратить внимание на совпадающие способы бухгалтерского и налогового учетов, так как с их помощью можно обеспечить максимальное сближение двух систем учета. Рассмотрим также имеющиеся различия в определении активов организации (основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов), учитываемых соответственно по ПБУ 6/01, ПБУ 5/01 и ПБУ 14/00 в бухгалтерском учете и по гл. 25 НК РФ – в налоговом учете. Также по-разному определяется первоначальная стоимость основных средств и нематериальных активов; различаются прямые, косвенные расходы, имеются и другие отличия. Сравнительная характеристика некоторых вариантов организации учета различных объектов в бухгалтерском и налоговом учете представлена в таблице 1.
Таблица 4 – Сравнительная характеристика вариантов организации учета различных объектов в бухгалтерском и налоговом учете
| Бухгалтерский учет | Налоговый учет | ||||
| Вариант | Основание | Вариант | Основание | ||
| Способ (метод) начисления амортизации объектов основных средств | |||||
• Линейный способ • Способ уменьшаемого остатка • Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования • Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу |
п. 18 ПБУ 6/01 | • Линейный метод • Нелинейный метод (кроме объектов основных средств, входящих в 8–10-ую амортизационные группы) Выбранный метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объекту основных средств. Начисление амортизации в отношении объекта основных средств осуществляется в соответствии с нормой амортизации, определенной для данного объекта исходя из его срока полезного использования |
п. 1–5 ст. 259 НК РФ |
||
| Порядок учета затрат на ремонт объектов основных средств | |||||
• Сразу включаются в себестоимость продукции, товаров, работ, услуг • Предварительно учитываются в составе расходов будущих периодов, а затем размеренно включаются в себестоимость продукции, товаров, работ, услуг в течение определенного периода времени (квартал, полугодие, год) • Учитываются в составе предшествующих расходов, образуя при этом ремонтный фонд |
п. 26, 27 ПБУ 6/01; План четов, п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ |
•Признаются в размере фактических затрат в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены • Учитываются в составе резерва предстоящих расходов на их ремонт |
п. 1 и 3 ст. 260 НК РФ; п. 2 ст. 324 НК РФ |
||
| Способ (метод) оценки материально-производственных запасав при отпуске в производство и ином выбытии, а также на конец отчетного периода | |||||
• По себестоимости каждой единицы: а) включая все расходы, связанные с приобретением запаса; б) включая только стоимость запаса по договорной цене (упрощенный вариант) • По средней себестоимости • ФИФО По каждой группе (виду) материально-производственных запасов в течение отчетного года применяется один способ оценки. Для второго – четвертого способов существуют следующие варианты: а) по взвешенной оценке; б) по скользящей оценке |
п. 16,21, 22 ПБУ 5/01 п. 73–78 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов | • По стоимости единицы запасов (товаров) • По средней стоимости • ФИФО • ЛИФО |
п. 8 ст. 254, пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ |
||
| Порядок признания (списания) управленческих расходов (общехозяйственных расходов) | |||||
• Признаются полностью в себестоимости проданных в отчетном периоде товаров, продукции, работ, услуг в качестве расходов по обычным видам деятельности • Признаются частично в себестоимости проданных в отчетном периоде товаров, продукции, работ, услуг в качестве расходов по обычным видам деятельности |
п. 9 ПБУ 10/99 | Отсутствует вариантность способа • Управленческие (косвенные) расходы. осуществленные в отчетном (налоговом) периоде в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода |
п. 2 ст. 318 НК РФ | ||
| При частичном признании управленческих расходов в себестоимости проданной продукции, работ, услуг указанные расходы списываются в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» и 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» в соответствии с выбранной базой распределения этих расходов | Перечень косвенных расходов приведен в п. 1 ст. 318 НК РФ | ||||
| Порядок признания (списания) коммерческих расходов (расходов на продажу) | |||||
• Признаются полностью в себестоимости проданных в отчетном периоде продукции, работ, услуг в качестве расходов по обычным видам деятельности • Признаются частично в себестоимости проданных в отчетном периоде продукции, товаров, работ, услуг в качестве расходов по обычным видам деятельности |
п. 9 ПБУ 10/99 | Отсутствует вариантность способа • Для организаций, не осуществляющих торговую деятельность: коммерческие расходы, осуществленные в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода, за исключением доли транспортных расходов, относящихся к остаткам товаров на складе (если по условиям договора транспортные расходы не включаются в цену приобретения товаров) |
|||
Пути оптимизации бухгалтерского и налогового учета
Применяя сочетания различных вариантов, допускаемых бухгалтерским и налоговым законодательством, различных способов и приемов их ведения, можно создавать различные комбинации законных направлений минимизации налоговых платежей. При этом следует учитывать следующие аспекты оптимизации организации налогового и бухгалтерского учета на предприятии.
1. Организационный. На предприятии бухгалтерский и налоговый учет могут вестись как с использованием компьютерной техники, так и вручную. Если оснащенность техникой достаточно высока, есть штат грамотных специалистов, в том числе программистов, руководство может пойти по пути организации раздельного учета с применением различных методов в бухгалтерском и налоговом учете, что. естественно, повлечет за собой дополнительные трудозатраты, но в то же время даст дополнительный эффект.
Можно прибегнуть к услугам специализированной фирмы для организации и ведения бухгалтерского и налогового учетов на основании заключенного договора. Специалисты фирмы также могут помочь в разработке оптимальных учетных политик и выборе методов учета;
2. Финансовый. Организация, имеющая тенденцию к увеличению получаемой в отчетных периодах прибыли или ее стабильную величину от периода к периоду, может иметь выигрыш по неуплаченному налогу на прибыль за счет отсрочки его уплаты законными путями, применяя различные методы учета в бухгалтерском и налоговом учетах. Если в бухгалтерском учете при списании ТМЦ применяется метод ФИФО, а в налоговом учете – ЛИФО, и наблюдается повышение цен на сырье, то возникает выигрыш, равный разнице в оценке последних и первых партий закупленных ТМЦ, т.е. бухгалтерская себестоимость меньше налоговой, а значит, бухгалтерская прибыль больше налоговой.
Аналогично можно вывести из-под налогообложения часть прибыли за счет расходов на оплату труда (п. 16 СТ. 255 НК РФ). В составе расходов на оплату труда можно учитывать взносы по договорам страхования работников с оплатой медицинских услуг; суммы платежей (взносов) работодателей по договорам долгосрочного страхования жизни, пенсионного страхования, личного страхования, негосударственного пенсионного страхования. Перечисленные варианты позволяют организациям существенно увеличить затраты на социальные программы и учитывать их при налогообложении прибыли.
Организация может назначать различные варианты начисления амортизации для основных средств и нематериальных активов в бухгалтерском и налоговом учете, что также даст выигрыш по налоговым платежам за счет отсрочки уплаты налога на прибыль.
Таким образом, несмотря на дополнительные сложности с введением гл. 25 НК РФ, расширились возможности для творческого подхода к моделированию учетной и налоговой политики и оптимизации налогообложения.
3. Бухгалтерский учет налогооблагаемого имущества
1. Налогоплательщики
1. Налогоплательщиками налога признаются:
российские организации;
иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимое имущество на территории Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации.
1.1. Не признаются налогоплательщиками организации, являющиеся организаторами Олимпийских игр и Паралимпийских игр в соответствии со статьей 3 Федерального закона «Об организации и о проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», в отношении имущества, используемого в связи с организацией и проведением XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи и развитием города Сочи как горноклиматического курорта.
2. Деятельность иностранной организации признается приводящей к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со статьей 306 Налогового Кодекса, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации.
2. Объект Налогообложения
1. Объектами налогообложения для российских организаций признается движимо и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьей 378 Налогового Кодекса.
2. Объектами налогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признаются движимое и недвижимое имущество, относящееся к объектам основных средств, имущество, полученное по концессионному соглашению.
3. Объектами налогообложения для иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянныt представительства, признаются находящееся на территории Российской Федерации и принадлежащее указанным иностранным организациям на праве собственности недвижимое имущество и полученное по концессионному соглашению недвижимое имущество.
4. Не признаются объектами налогообложения:
1) земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы);
2) имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в Российской Федерации.
3. Налоговая база и порядок ее определения
Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.
При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
В случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложение определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.
Налоговой базой в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, а также в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не относящихся к деятельности данных организаций в Российской Федерации через постоянные представительства, признается инвентаризационная стоимость указанных объектов по данным органов технической инвентаризации.
Налоговая база определяется отдельно в отношении имущества, подлежащего налогообложению по местонахождению организации (месту постановки на учет в налоговых органах постоянного представительства иностранной организации), в отношении имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, в отношении каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации, обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, или постоянного представительства иностранной организации, а также в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.
Налоговая база определяется налогоплательщиками самостоятельно.
Средняя стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за отчетный период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом, на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу.
Среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу.
Особенности определения налоговой базы
Статья 377. Особенности определения налоговой базы в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности)
1. Налоговая база в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) определяется исходя из остаточной стоимости признаваемого объектом налогообложения имущества, внесенного налогоплательщиком по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), а также исходя из остаточной стоимости иного признаваемого объектом налогообложения имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, составляющего общее имущество товарищей, учитываемого на отдельном балансе простого товарищества участником договора простого товарищества, ведущим общие дела. Каждый участник договора простого товарищества производит исчисление и уплату налога в отношении признаваемого объектом налогообложения имущества, переданного им в совместную деятельность. В отношении имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, исчисление и уплата налога производятся участниками договора простого товарищества пропорционально стоимости их вклада в общее дело.
2. Лицо, ведущее учет общего имущества товарищей, обязано для целей налогообложения сообщать не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, каждому налогоплательщику – участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) сведения об остаточной стоимости имуществ, составляющего общее имущество товарищей, на 1-е число каждого месяца соответствующего отчетного периода и о доле каждого участника в общем имуществе товарищей. При этом лицо, ведущее учет общего имущества товарищей, сообщает сведения, необходимые для определения налоговой базы.
Особенности налогообложения имущества, переданного в доверительное управление.
Имущество, переданное в доверительное управление, а также имущество, приобретенное в рамках договора доверительного управления, подлежит налогообложению (за исключением имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд) у учредителя доверительного управления.
5. Налоговый и отчетный период
1. Налоговым периодом признается календарный год.
2. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
3. Законодательный (представительный) орган субъекта Российской Федерации при установлении налога вправе не устанавливать отчетные периоды.
6. Налоговая ставка
1. Налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2 процента.
2. Допускается установление дифференцированных налоговых ставок f зависимости от категорий налогоплательщиков и (или) имущества, признаваемого объектом налогообложения.
7. Порядок исчисления налога и авансовых платежей.
1. Сумма налога исчисляется по итогам налогового периода как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговый период.
2. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между исчисленной суммой налога, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленных в течение налогового периода.
3. Сумма авансового платежа по налогу исчисляется по итогам каждого отчетного периода в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества, определенной за отчетный период в соответствии с пунктом 4 статьи 376 НК РФ.
В случае возникновения (прекращения) у налогоплательщика в течение налогового (отчетного) периода права собственности на объект недвижимого имущества иностранных организаций, указанный в пункте 2 статьи 375 НК РФ, исчисление суммы налога (суммы авансового платежа по налогу) в отношении данного объекта недвижимого имущества производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный объект недвижимого имущества находился в собственности налогоплательщика, к числу месяцев в налоговом (отчетном) периоде, если иное не предусмотрено НК РФ.
6. Законодательный (представительный) орган субъекта Российской Федерации при установлении налога вправе предусмотреть для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу " течение налогового периода.
8. Порядок и сроки уплаты налога и авансовых платежей
1. Налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены законами субъектов Российской Федерации.
2. В течение налогового периода налогоплательщики уплачивают авансовые платежи по налогу, если законом субъекта Российской Федерации не предусмотрено иное. По истечении налогового периода налогоплательщики уплачивают сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 382 НК РФ.
3. В отношении имущества, находящегося на балансе российской организации, налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате в бюджет по местонахождению указанной организации с учетом особенностей, предусмотренных статьями 384 и 385 НК РФ.
9. Налоговая декларация
1. Налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по своему местонахождению, по местонахождению каждого своего обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, а также по местонахождению каждого объекта недвижимого имущества (в отношении которого установлен отдельный порядок исчисления и уплаты налога), если иное не предусмотрено настоящим пунктом, налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по налогу.
В отношении имущества, имеющего местонахождение в территориальном море Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации, в исключительной экономической зоне Российской Федерации и (или) за пределами территории Российской Федерации (для российских организаций), налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговая декларация по налогу представляются в налоговый орган по местонахождению российской организации (месту постановки на учет в налоговых органах постоянного представительства иностранной организации).
Налогоплательщики, в соответствии со статьей 83 НК РФ отнесенные к категории крупнейших, представляют налоговые декларации (расчеты) в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков.
2. Налогоплательщики представляют налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу не позднее 30 календарных дней с даты окончания соответствующего отчетного периода.
3. Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Таблица 5 – Отражение в бухучете
| Дебет | Кредит | Содержание хозяйственных операций | Первичные документы |
| 91–2 | 68 | Начислен налог на имущество. |
Налоговая декларация по налогу на имущество, Бухгалтерская справка. |
| 68 | 51 | Уплачен налог
8-09-2015, 13:42 Разделы сайта |