Учет расчетов с помощью векселей в организациях

Аналогичным образом осуществляется реестровый учет вексе­лей выданных.

В книге регистрации актов приема-передачи векселей указыва­ются сведения: о дате составления акта; о том, от кого получены или кому переданы векселя; номерах и сериях векселей; сумме передан­ных векселей (отдельно по каждому и итоговой); сумме выделенного НДС .

По каждому полученному или выданному векселю составляется карточка аналитического учета векселя. Карточка заполняется в бухгалтерии и служит для бухгалтерского учета вексельных опера­ций. Если вексель передается по индоссаменту, то в одной карточке он сначала числится как полученный, а затем — как переданный, поэтому карточки по выданным векселям заводят только в случае выдачи собственных векселей. Карточки содержат сведения по сле­дующей структуре:

• бухгалтерский счет, субсчет, аналитическая позиция, по кото­рым учтен вексель;

• ФИО и должность лица, принявшего или выдавшего вексель от лица организации; причина получения (выдачи) векселя (со ссыл­кой на реквизиты договоров, товаросопроводительных документов, счетов-фактур и т.п.);

• тип векселя, векселедатель и плательщик по векселю;

• сведения об авалистах;

• дата выписки векселя;

• сведения об отгрузочных документах по продукции, оплачен­ной товарными векселями;

• величина дебиторской задолженности, обеспеченной векселем;

• вексельная сумма; условия и сумма начисленных процентов или сведения о дисконте; счет, субсчет, на который отнесены про­центы или дисконт;

• дата передачи векселя в банк на инкассо, в обеспечение ссуды и т.п. (заполняется только по полученным векселям);

• дата возврата векселя банком, залогодержателем и т.п. (запол­няется только по полученным векселям);

• сведения о протесте векселя (нотариус и дата);

• сведения о реализации векселя — стоимость продажи, финан­совый результат от реализации (заполняется только по полученным векселям);

• сведения об оплате (погашении) векселя — дата, сумма, номер платежного поручения.

На основе карточек аналитического учета векселей ежемесячно составляются оборотные ведомости по учету операций с товарными векселями, в которых данные об их движении суммируются по итогам месяца и представляются по следующей структуре.

Товарные векселя полученные (счета 62 и 76), товарные векселя выданные (счета 60 и 76)

• Сумма поставки.

• Дисконты и проценты.

• Итого вексельная сумма.

• Суммы, поступившие или перечисленные в погашение векселей.

• Суммы индоссированных векселей.

В таблице указываются серия и номер каждого векселя, с которыми в течение месяца осуществлялись какие-либо операции (поступление, выбытие, начисление дохода), а также остаток на начало и конец месяца. Проводками, как правило, отражаются только итого­вые значения показателей таблицы, т.е. ведомость является регистром по сбору и обработке информации для бухгалтерских записей.

Основным требованием к синтетическому учету вексельных операций является раздельный учет товарных и финансовых векселей. Основное требование к аналитическому учету — возможность накопления данных отдельно о суммах полученных/выданных вексе­лей и отдельно процентов по ним в следующих разрезах:

• срок оплаты наступил — не наступил;

• срок оплаты просрочен — не просрочен.

Учет товарных векселей ведется аналогично учету обеспеченной этими векселями дебиторской и кредиторской задолженности на специально открываемых субсчетах к счетам 60 «Расчеты с постав­щиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчика­ми» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» [2.13].

Учет векселей, переданных по индоссаменту, а также учет операций по выдаче поручительств в оплате (аваль) ведется на забалансовых счетах: • векселей полученных — на счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные»;

• индоссированных векселей и выданных поручительств в опла­те — на счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».

Проиллюстрируем отражение в бухгалтерском учёте типичных расчётных операций векселями на примере ООО « Крост».

Глава3.УЧЕТ ТОВАРНЫХ ВЕКСЕЛЕЙ НА ПРИМЕРЕ ООО «КРОСТ»

3.1. Учёт у векселедателя (покупателя, заказчика).

Рабочий план счетов ООО «Крост», который ис­пользуется во всех схемах бухгалтерских проводок представлен в Приложении 2.

Отметим наиболее важные положения:

• товарные векселя выдаются только юридическими лицами, за­регистрированными и расположенными на территории Российской Федерации;

• товарные векселя применяются при заключении хозяйствен­ных сделок на срок не более 180 дней;

• запрещено использовать товарные векселя организациям, на­ходящимся на бюджетном финансировании;

• не могут быть товарными векселя, выданные коммерческими банками.

Особо подчеркнем, что имеющие место после выдачи векселя условное погашение ранее существовавшей задолженности за приобретенную продукцию (товары, работы, услуги) и возникновение нового обязательства — долга по векселю являются юридическими, но не налоговыми последствиями. В этом основное налоговое отли­чие товарного векселя от финансового.

Выдача собственного векселя в счет поставленных материальных ценностей (выполненных работ, оказанных услуг)

Как правило, на практике сумма выдаваемого векселя превышает стоимость поставленных материальных ценностей. Это связано с необходимостью заинтересовать поставщика принять в оплату вексель вместо денежных средств. Однако бухгалтерский учет начисления дохода будет зависеть от того, какой вексель выдается поставщику — дисконтный или процентный.

Начисление дохода по векселю предусмотрено письмом Мин­фина России № 142 [8, п. 4]: «Векселедатель сумму причитающихся к уплате по векселю процентов за полученные товары, выполненные работы и оказанные услуги в зависимости от конкретного содержа­ния хозяйственной операции отражает по дебету счетов учета производственных запасов, затрат на производство и т.п. в корреспонден­ции с кредитом счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчика­ми», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в момент выдачи векселя».

Комментарий : Оплата приобретенных товаров, работ или услуг посредством выдачи и погашения векселя является их оплатой на условиях коммерческого кредита: «При оплате приобретаемых материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг на усло­виях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки платежа, расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности» [14, п. 6.2].

«Полной суммой кредиторской задолженности» в данном случае будет вся вексельная сумма — номинал векселя с учетом начислен­ного по нему расхода (дисконта или процентов). Если векселем оплачены работы или услуги, то включение расхода по векселю в состав расходов по обычным видам деятельности (в себестоимость) не представляет проблемы, поскольку расходы по обычным видам деятельности формируются нарастающим итогом в течение всего фи­нансового года. Напротив, оплата векселем материально-производ­ственных запасов создает определенные проблемы. Дело в том, что ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» содержит требование неизменности учетной стоимости запасов после их при­нятия к учету (п. 12). Покупатель может сначала получить запасы, сформировать их учетную стоимость и принять запасы к учету, а только потом принять решение об оплате этих поставок собствен­ным товарным векселем. В данном случае включение расходов по векселю в стоимость запасов (проводка по дебету счета 10 «Матери­алы») не представляется возможным, особенно если запасы уже спи­саны в производство. Однако согласно ПБУ 10/99 «Расходы органи­зации» вся сумма платежа относится в состав расходов по обычным видам деятельности [14, п. 6], поэтому мы вправе включить расходы по векселю, начисленные после принятия запасов к учету, в состав расходов по обычным видам деятельности, т.е. в себестоимость.

Таким образом, расходы по товарным векселям будут включать­ся в учетную стоимость материально-производственных запасов до их принятия к учету (ПБУ 5/98, п. 6) в состав расходов по обыч­ным видам деятельности (вплоть до завершения финансового года). Если после завершения года вексель еще не будет оплачен, то в сле­дующем году проценты следует квалифицировать как расходы прош­лых лет, выявленные в отчетном году (в составе внереализационных расходов).

Дисконт по векселю известен векселедержателю уже в момент выписки векселя, и, стало быть, он может быть отражен в бухгалтер­ском учете в момент выдачи векселя. С процентным доходом все гораздо сложнее, поскольку величина процентов в момент выдачи векселя не может быть известна по той причине, что еще неизвестна дата погашения векселя, а значит, неизвестен срок его обращения, от которого напрямую зависит величина процентного дохода. Поэтому сделать проводку по начислению процентного дохода в момент выдачи товарного процентного векселя нельзя. Единствен­ным выходом в этом случае является периодическое (ежемесячное) начисление процентов по выданным товарным векселям.

Если векселем оплачиваются поставки товарно-материальных ценностей, которые затем учитываются в качестве основных средств, то проценты включаются в учетную стоимость объекта основных средств (для этого они отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»). После принятия объекта основных средств к учету отнесение процентов на себестоимость будет противоречить принципу разделения текущих и капитальных затрат, который сфор­мулирован в Федеральном законе «О бухгалтерском учете», поэтому в последнем случае проценты относятся в состав внереализацион­ных расходов.

Пример 1 : ООО «Крост» приобретает товары на сумму 120 тыс.руб., в том числе НДС — 20тыс. руб. В оплату поставленных ценностей поставщику выдается дисконтный вексель с номиналом 140тыс. руб. и сроком обращения 4 месяца.

Таблица 1

Комментарий: В письме Минфина России № 142 отмечается: «В целях равно­мерного (ежемесячного) включения вышеуказанных сумм по вексе­лям, выданным за выполненные работы и оказанные услуги, в из­держки производства (обращения) в течение срока действия векселя организация может их предварительно учесть на счете «Расходы будущих периодов». Оправданным данный способ учета процентов будет только в том случае, если у векселя длитель­ный период обращения и величина дисконта имеет существенный удельный вес в себестоимости продукции.

Таблица 2

Пример 2 : ООО «Крост» приобретает товары на сумму 120 тыс. руб., в том числе НДС — 20 тыс. руб. В оплату поставленных ценностей 1 марта поставщику выдается процентный вексель с номиналом 120тыс. руб. сроком погашения «по предъявлении» под 80% годовых. Фактически вексель обращает­ся четыре месяца.

Сумма расхода по векселю в зависимости от коли­чества дней в месяце будет равна:

120 т.руб. х (80% : 100%) х (30 дн. : 365 дн.) = 7,89 т.руб.

120 т.руб. х (80%: 100%) х (31 дн. : 365 дн.) = 8,15т. руб.

Таблица 3

Оплата векселя по истечении срока его погашения

Через четыре месяца после выдачи векселя в учете ООО «Крост» сделаны следующие про­водки по отражению операции погашения (оплаты) векселя.

Таблица 4

Комментарий :

Согласно порядку отражения в учете операций с товарными векселями [8] непогашение векселя в срок отражается в учете ООО «Крост» следующим образом:

Таблица 5

Оплата векселя в меньшем размере

Комментарий: Оплата векселя в меньшем размере возможна при различных обстоятельствах:

• если вексель предъявляется к погашению до окончания срока его обращения;

• если векселедатель неплатежеспособен и т.д.

Во всех ситуациях вексель погашается не в полном размере толь­ко на основе соглашения сторон, которое подписывается обеими сторонами — и векселедателем, и векселедержателем.

В первом случае речь будет идти о новации вексельного обяза­тельства: не дожидаясь исполнения вексельного обязательства, сто­роны приходят к соглашению об изменении его предмета (ст. 414 ГК РФ). Теперь вместо погашения векселя векселедатель выкупает его до срока.

Во втором случае речь идет о прощении части долга (ст. 415 ГК РФ).

В любом случае доход, получаемый векселедателем в связи с неполной оплатой векселя, не уменьшает расход по векселю, а отра­жается как результат самостоятельной операции — новации или прощения долга (независимо от соотношения сумм начисленных дисконта или процентов и суммы полученного дохода).

Стороны пришли к соглашению об оплате дисконтного векселя (напомню , номинал — 140т. руб.) в размере: а) 130 т.руб. и б) 100т. руб.

Таблица 6

Комментарий: новация вексельного обязательства или про­щение части долга по векселю не означают изменения цены сделки по реализации продукции, в оплату которой был передан данный вексель. Поэтому действие ст. 40 «Принципы определения цены това­ров, работ или услуг для целей налогообложения» НК РФ на данные ситуации не распространяется.

Иная ситуация с НДС, предъявленным поставщиком этих това­ров, работ или услуг. Если сумма платежа по векселю меньше суммы задолженности за товары, работы или услуги, то НДС будет уплачен не полностью. Поэтому в той же пропорции, в какой непогашенная часть векселя относится к стоимости поставки, должна быть исчислена сумма НДС, которая может быть возмещена из бюджета. Остальная часть НДС будет внереализационным расходом организации.

В нашем случае , при погашении рассмотренного нами дисконтного векселя, НДС будет отражен следующим образом.

Таблица7.

3.2. Учёт у ремитента (продавца, подрядчика)

Комментарий : При отражении товарных векселей особое внимание необходимо обратить на записи по начислению доходов: «Если по полученному векселю, обеспечивающему задолженность покупателя (заказчика), предусмотрен процент, то по мере погашения этой задолженности делается запись по дебету счета 51 «Расчетные счета» или 52 «Валют­ные счета» и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчика­ми» (на сумму погашения задолженности) и 91 «Прочие доходы и расходы» (на величину процента)» [2.13].

Если по векселю предусмотрен дисконт, то он начисляется аналогично процентам.

Рассмотрим схему бухгалтерских проводок на при­мере: ООО «Крост» реализовало продукцию на сумму 1440 руб., в том числе НДС — 240 руб., себестоимость которой 1100 руб., от покупа­теля получен простой вексель номиналом 1500 руб. Таблица 8

В момент отгрузки продукции, выполнения работ, оказания услуг

В момент получения векселя

Погашение векселя в срок

Таблица 9

В момент выбытия векселя в связи с передачей плательщику

В момент погашения векселя

Непогашение векселя в срок

Непогашение векселя в срок отражается в аналитическом учете согласно требованиям письма Минфина России № 142.

Оплата векселя в меньшем размере

Комментарий : вексель может оплачиваться не в полном размере вексельной суммы по различным причинам: предъявление к оплате до наступле­ния срока погашения, мировое соглашение сторон и т.д.. В этом случае расход от новации вексельного обязательства или от прощения части долга рассматривается в качестве внереализационного расхода, сумма которо­го определяется как разность согласованной суммы платежа по век­селю и стоимости отгруженной продукции согласно договору и товаросопроводительным документам.

Для рассматриваемых случаев письмо Минфина России № 142 содержит требование об отнесении разницы на счет 81 «Использова­ние прибыли». Однако после издания письма, Минфин изменил методологию учета операций на счете 81 (приказ Минфина России от 21 ноября 1997 г. № 81н «О формировании годовой бухгалтерской отчетности»). Поэтому вместо счета 81 должен использоваться счет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Внереализационные расходы». Продолжим приведенный выше пример: пусть по соглашению сторон вексель погашается в размере 1430 руб., причем речь идет не о частичном платеже, а именно о заключении сторонами соглаше­ния о платеже в меньшем размере.

Таблица 10