Повышение эффективности предприятий путем размещения их в оффшорных зонах

Несколько слов о методах движения капитала в Россию — будь то ранее вывезенного из России, или законно заработанного за ее пределами. Российское законодательст­во обременяет большинство методов включения иностранных денежных средств во внутри российский оборот высокими налогами, либо валютным регулированием. Безналоговых методов переместить деньги в Россию осталось всего два: инвес­тирование в уставный капитал российского предприятия и предо­ставление российскому резиденту кредита.

Инвестирование в уставный капитал российского предприятия как способ движения капитала

Создание предприятия с крупным уставным фондом — хороший метод перемещения в Россию капитала, однако этот метод имеет недостатки. Себестоимость регистрации и бух­галтерского обслуживания созданного предприятия не позволяет использовать этот метод для схем с инвестированием менее не­скольких сот тысяч долларов. Многие территориальные управления Антимонопольного комите­та РФ до сих пор требуют согласования с ними всех случаев создания предприятий с уставным капиталом более 500 миллионов рублей (в конце 1996 г. это было именно так), хотя это требование было отменено еще в середине 1995г. Оффшорная компания-инвестор явно не будет направ­лять в Россию номинального директора для исполнения функций Генерального Директора созданного предприятия — эту роль при­дется исполнять самому заказчику схемы, либо его доверенному лицу, а это высвечивает их как имеющих отношение к капиталу оффшорной компании (существуют методы исключения такого «вы­свечивания», однако они требуют умелого выбора места регистрации оффшорной компании). Положительным аспектом регистрации компании с иностранными инвес­тициями для импорта капитала состоит в том, что помимо денеж­ных средств в качестве вклада можно внести в уставный капитал и ввезти в Россию оборудование, причем без уплаты таможенных налогов.

Оффшорная компания-судовладелец

Если бизнес позволяет обзавестись собственной яхтой, то совершенно естествен­но зарегистрировать ее на оффшорную компанию. Помимо соображений безопасности и избе­жания паблисити есть и налоговый резон. Многие оффшорные центры предоставляют судам, ходящим под их флагом, очень льготные налоговые условия. Наиболее популярные страны для регистрации яхт: Остров Мэн, Мальта, Панама, Кипр, Либерия, Гибралтар. Вместо полноценных налогов оффшорные судовые реестры взимают необременительную плату за тоннаж или просто пошлину за продление регистрации.

Если деятельность связана с торговым мореплаванием, то использование оффшорной компании в качестве судовладельца может так же, как и в случае с яхтой, существенно оптимизиро­вать налоговые платежи. Однако в перерегистрации судна на офф­шорную компанию есть несколько тонкостей.

Во-первых, не так просто передать судно оффшорной ком­пании, если оно было построено на советской (или российской) верфи. Указ Президента № 1513 от 3 декабря 1992 г. «О мерах по возрождению торгового флота России» устанавливает, что «про­дажа за пределы Российской Федерации судов морского и «река-море» плавания, построенных на российских судостроительных предприятиях, а также находящихся в эксплуатации, производит­ся по согласованию с Министерством транспорта Российской Федерации». Это означает, что для продажи судна иностранной компании придется обратиться за разрешением в Федеральную службу морского флота. Федеральная служба даст разрешение, если будет продемонстрировано, что продажа судна имеет конеч­ной целью пополнение российского флота. Самая типичная ситуация — когда для того, чтобы взять кредит на постройку нового судна на иностранной верфи, пароходству приходится заклады­вать иностранному банку как строящееся судно, так и несколько своих уже работающих судов. Иностранный банк при этом обыч­но требует, чтобы залог был оформлен не по Российскому праву, и чтобы залогодателем была иностранная компания. Вот и прихо­дится в ответ на требование банка городить огород с оффшорами и продавать этим оффшорам корабли. В российских портах для судов под иностранны­ми флагами установлены более высокие портовые сборы, нежели для российских судов. В принципе существует возможность поднять россий­ский флаг на судне, принадлежащем иностранной компании. Для этого судно должно быть передано в бербоут - чартер российскому предприятию и зарегистрировано в бербоут - чартерном реестре. Сложность заключается в том, что, пока не принят новый Кодекс торгового мореплавания, вопросы бербоут - чартерной регистрации регулируются различными подзаконными актами и Кодексом 1968 г., которые не совсем соответствуют новым экономическим реалиям.

Судно под иностранным флагом не может рабо­тать в исключительной экономической зоне России (оно может только проходить транзитом), поэтому, когда рыболовные суда переводятся в собственность оффшорной компании, выбирается такая страна, которая бы разрешала двойное флагирование, т.е. давала возможность поднять на судне российский флаг при опре­деленных условиях.

Оффшорная компания в строительном бизнесе

С помощью компаний тех стран, с кото­рыми у России заключены договоры об избежании двойного налогообложения, можно круп­но сэкономить на налогах при выполнении строительного подря­да.

Если российское предприятие берется за строительные рабо­ты, то с самого начала строительных работ оно обя­зано платить налог на прибыль по обычной российской ставке. Если строительным подрядчиком становится ино­странная компания из страны, с которой у России нет договора об избежании двойного налогообложения, то так же придется платить налоги по обычной ставке и с са­мого начала строительных работ. Согласно законода­тельству (Инструкция ГНС № 34), строительная площадка для иностранной компании автоматически создает для нее постоян­ное представительство в России. А там, где есть постоянное представительство, налоги берутся по ставке, обычной для российских предприятий.

Однако если исполнителем строительных работ будет компа­ния из страны, с которой у России есть договор об избежании двойного налогообложения, скорее всего, строительная площад­ка такой компании будет считаться постоянным представительст­вом не сразу, а по прошествии определенного в договоре времени — как правило, около 10 месяцев. Пока же работа иностранной компании не попадает под определение постоянного представительства, она будет облагаться налогом не по ставке 30%, а в соответствии с договором. Как правило, схема налогообложения в таком случае будет следующая. Из общей суммы за выполнение иностранной компанией строительных работ российский заказ­чик вычтет 20% (которые затем можно будет получить обратно, сославшись на договор), а компания заплатит налог только у себя на родине. Удержания 20% можно избе­жать, получив в налоговой инспекции освобождение от удержа­ния налога на доход на основании договора.

Вместо того, чтобы заключать договор подряда от име­ни российского предприятия, надо заключить этот договор от име­ни компании из страны, с которой у России есть соответствующий налоговый договор. Внимательно изучите по договору, в те­чение какого срока строительная площадка этой компании не будет считаться ее постоянным представительством (при условии, разумеется, что деятельность этой компании в России не создает постоянного представительства по другим основаниям). Договор с заказчиком должен быть составлен так, чтобы работа была раз­бита на этапы, каждый из которых короче срока, указанного в договоре об избежании двойного налогообложения. После завер­шения этапа подписывается акт сдачи-приемки, а следующий этап выполняет уже другая компания из того же государства, что и первая. В принципе, можно использовать и первую компанию, но (как свидетельствует практика) освобождение от налога в этом случае, скорее всего, придется оспаривать.

В соответствии с положениями договора об избежа­нии двойного налогообложения иностранная компания не счи­тается в пределах указанного срока имеющей в России постоян­ное представительство, поэтому она не будет облагаться российским нало­гом на прибыль. Кстати, в некоторых странах ставка налога на прибыль больше, чем в России, и поэтому использовать такие страны в качестве базы для строительной компании было бы неразумным.

При проведении строительных работ через оффшорную компанию, не стоящую в России на налоговом уче­те, — невозможность выставлять счета с НДС, и, как следствие, возникает неудобство для российского заказчика в оплате (он не только не может зачесть НДС, но еще и обязан удерживать его всякий раз, когда платит такой оффшорной компании).

Данные о макси­мальных сроках, в течение которых строительные работы не со­здают постоянного представительства для компаний из стран, связанных с Россией договорами по налоговым вопросам сведены в таблице (см. Приложение 3).

Оффшорная страховая компания

Оффшорная страховая компания позволяет экспортировать из России капитал, не заплатив при этом практически никаких налогов.

Страховая компания, зарегистрированная в развитой стране, сталкивается с большим числом строгих требований. Она должна иметь большой собственный капитал, соблю­дать определенное соотношение между суммами принятых рис­ков и собственными резервами, вкладывать значительную часть средств в стабильные объекты инвестиций (такие, как ценные государственные бумаги, например) и т.д. Разумность таких стро­гих требований не подвергается никем сомнению. Чем стабильнее страховая компания, тем лучше и для ее клиентов, и для делового климата страны в целом.

Однако в мире есть страны, которые, привлекая инвестиции, сделали свое законодательство о страховом деле таким либераль­ным, что практически любой человек или компания могут от­крыть там страховую фирму и работать через нее без всяких нало­гов и ограничений. Кроме одного очень важного ограничения. Все страховые компании такого типа должны действовать только в оффшорном режиме, т.е. страховать и перестраховывать риски исключительно нерезидентов. А самой удобной ситуацией для страны, где создана оффшорная страховая компания, будет та­кая, когда эта компания вообще ограничит свою деятельность страхованием (перестрахованием) рисков только одного — двух лиц, непосредственно с ней связанных. Такие «карманные» страховые компании называются «кэптивными» (captive insurance companies).

Схема экспорта капитала выглядит следующим об­разом. Российская компания на короткое время страхует риск у местной страховой фирмы и уплачивает большую страхо­вую премию. Местная фирма сразу же перестраховывает риск у оффшорной перестраховочной компании, оставляя себе небольшую комиссию. Деньги моментально переводятся за гра­ницу.

Недостаточно создать страховую компанию в оффшорной зоне и перевести на нее деньги через российского посредника. Тре­буется работа страховых экспертов и юристов, чтобы подобрать такой риск, который действительно при обычном ходе дел может быть застрахован предпринимателем (страхование мос­ковской квартиры от извержения вулкана не подойдет). Обеспечить, чтобы высокая страховая премия не создавала впечатления искусственно завышенной. Гарантировать, чтобы застрахованный риск был на самом деле практически нере­ализуемым (иначе надо будете переслать деньги обрат­но при наступлении страхового случая). Обеспечить, чтобы оффшорная страховая компания совсем не выглядела как офф­шорная, и, следовательно, не вызывала подозрения.

Оффшорный банк

Некоторые посредники по продаже оффшорных банков излишне мистифицируют все, что с этими банками связано – как правило, для того, чтобы взять с озадаченного клиента более крупный гонорар за регистрацию. Некоторые рекомендуют клиенту (по той же причине) заказать банк даже в ситуации, где достаточно простой оффшорной корпорации, а банк вовсе не нужен.

Оффшорный банк — это банк, зарегистриро­ванный в одной из «оффшорных зон» (как правило, маленькие островные государства). Оффшорные банки имеют следующие основные отличительные черты:

— не имеет права работать с резидентами страны регистра­ции банка (самая главная отличительная особенность);

— требуемая величина оплаченного уставного капитала для них мень­ше, чем в развитых странах Запада, да и в большинстве других стран;

— банк может получить полное освобождение от налогов;

— как правило, законы об обязательных резервах, правилах кредитования и осуществлении инвестиций менее строгие, чем в других странах;

— банк может быть создан относительно быстро;

— при учреждении банка допускается использование номи­нальных акционеров и директоров (хотя истинные владельцы все равно должны быть известны местным властям — иначе банку не дадут лицензию);

— валютный контроль по операциям вне страны регистра­ции почти всегда отсутствует.

С точки зрения корпоративной структуры, банк — это ни что иное, как обычная корпорация, которая получила банковскую ли­цензию. Именно корпорация, потому что банки в форме товари­ществ уже почти никто не создает — этому препятствует присущая това­риществам неограниченная ответственность учредителей.

Банковские лицензии бывают разные. Генеральная лицензия (обычно называется лицензией типа «А») дает банку максимум прав (он может работать практически с любыми клиентами), но требует от учредителей банка оплаты крупного уставного капитала (от одного миллиона долларов). Ограниченные лицензии («Б1», «Б2» и т.д.) дают банку право работать только с определенными категориями клиентов, а то и вовсе с одной только группой ком­паний учредителя, однако при этом местные власти устанавлива­ют менее высокие размеры оплаченного капитала (как правило, от 200 000 долларов).

Как и любой банк, оффшорный банк может давать кредиты, принимать вклады, открывать счета, работать с аккредитивами, и т.д. В отдельных случаях набор возможных операций может быть ограничен — особенно если речь идет о банках с лицензией типа «Б».

Оффшорный банк необходим, в основном, для оптимизации рас­четов и для перераспределения фи­нансов внутри группы путем выдачи кредитов. Вспомните, для чего в начале 90-х годов многие крупные предприятия в России завели себе по «карманному» банку. Так вот, со стратегической точки зрения, регистрация оффшорного банка будет преследо­вать те же самые цели.

Оффшорный банк может эмитировать чеки (в иностранной валюте), с помощью которых в России можно организовать схему законного получения наличной валюты и рублей.

Оффшорный банк может открыть в российском банке кор­респондентский счет (привилегия, не доступная простым компаниям), с помощью которого помимо особых финансовых опера­ций можно быстро организовывать платежи (у оффшорного бан­ка будет корсчет в вашем банке и других банках, в том числе иностранных, с которыми осуществляются расчеты).

Если бизнес сосре­доточен в одной-двух странах, но связан с операциями на круп­ные суммы, то оффшорный банк тоже может оказаться полез­ным. На базе оффшорного банка можно организовать оказание для клиен­тов в России уникальной услуги: выдачу кредитов под залог денег, экс­портированных ранее за рубеж. Вы получаете возможность рабо­тать на капитале, который вывезли, при этом не заявляя его как свой в России и не платя налогов за его «возвращение». Залого­вый депозит размещается в оффшорном банке, где гарантируется его полная конфиденциальность.

Часть валютных кредитов, которые невыгодно давать от име­ни российского банка по причине нормативов, коэффициентов и др., можно предоставить клиентам вашего российского банка через оффшорный банк. При получении от заемщика процентов это экономит до 40% прибыли (если кредит предоставить от рос­сийского банка, то от 20 до 40% прибыли банка от полученных процентов уходит на налоги; если кредит от оффшорного банка, то заемщик просто удерживает 15% из суммы процентов, /в не­которых случаях не делает и этого — если умело использовать договор об избежании двойного налогообложения).

Оффшорный банк (по методикам, использующимся на прак­тике) может оказаться очень полезным при работе по следующим схемам.

Безналичные рубли на счете российского предприятия — наличные рубли указанному лицу в России; безналичные рубли на счете российского предприятия — безналичная валюта зачисляется на любой иностранный счет; безналичные рубли на счете российского предприятия — наличная валюта указанному лицу в России; безналичные рубли на счете российского предприятия — безналичные рубли зачисляются на любой счет в рублях; наличные рубли принимаются в России — безналичные рубли зачисляются на любой счет в рублях; безналичная валюта на счете российского предприятия — наличная валюта выдается указанному лицу в России; наличная валюта принимается в России — безналичная валюта зачисляется на любой иностранный счет.

Для некоторых из упомянутых операций оффшорный банк просто необходим, для других достаточно простой оффшорной компании, однако оффшорный банк добавит операции гибкость.

Если необходимо иметь иностранный счет для себя или для своей оффшорной компании для конфиденциальных междуна­родных расчетов, то можно открывать счета напрямую в офф­шорном банке. Технически деньги будут находиться на одном из корсчетов в иностранном банке и все платежи в пользу третьих лиц банк будет осуществлять, оперируя остатком на корсчете, при необходимости от своего имени, что важно, если необходимо сохранить конфиденциальность платежа. В дополнение к этому, оффшорный банк может открывать номерные, кодированные счета, счета с псевдонимом и др.

Оффшорный банк может открывать счета и проводить опе­рации в рублях и других валютах СНГ — достигается полная аналогия прибалтийским банкам, только без традиционных минусов Прибалтийского банкинга.

Оффшорный банк становится очень удобным инструментом при разработке новых услуг для клиентов российского банка, как например, пластиковые карточки, игра на международном рынке Forex (валютный дилинг), аккредити­вы, подтвержденные первоклассными банками на Западе, и др. Таким образом, оффшорные банки можно использовать для очень широкого спектра финансовых операций.

3. Регулирование оффшорного бизнеса в России и за рубежом.

В мире при­меняются три основных системы налогообложения прибыли, различающиеся по способу определения ставки налога на рас­пределенную и нераспределенную на дивиденды часть прибы­ли.

Классическая система. В соответствии с ней особый налог на распределенную часть прибыли отсутствует. Юридические и физические лица находятся в неодинаковых налоговых услови­ях, поскольку индивидуальные лица платят еще и подоходный налог. Классическая система применяется в Австралии, Люксем­бурге, Нидерландах, Новой Зеландии, Испании, Швеции, Швейцарии и США.

Система с «раздельной ставкой налога» (split rate). Рас­пределенная и нераспределенная прибыль в рассматриваемом случае имеет различную ставку налога. Раздельная ставка при­меняется в Австрии, Финляндии, Греции, Японии, Норвегии. Здесь налоговое положение индивидуальных инвесторов и кор­пораций частично выравнивается.

Система зачисления уплаченного налога (imputation system). Ставка налога — общая для всей суммы прибылей. Уп­лаченная компанией доля налога с прибыли кредитуется (ком­пенсируется) конечным акционерам при получении дивиденда. Двойного налогообложения при этом удается избежать. Эта сис­тема применяется в Бельгии, Канаде, Дании, Франции, Ирлан­дии, Италии, Турции и Великобритании.

В ФРГ существует комбинированная система, включающая элементы двух последних: ставка налога раздельная, однако ко­нечные акционеры получают компенсацию в виде снижения по­доходных налогов на сумму налогов, уплаченных с прибыли компании при распределении дивидендов. В результате в этой стра­не положение индивидуальных и институциональных инвесто­ров одинаково.

Итак, в корпоративном секторе в пределах данной юрисдик­ции обычно существуют различные способы устранения двой­ного налогообложения. Соответственно один и тот же доход не может облагаться налогом дважды — на стадии распределения дивиденда и на стадии зачисления его в доход фирмы — конеч­ного акционера.

При проведении коммерческих операций в международном масштабе проблема устранения двойного налогообложения обо­стряется. В этом случае устранение двойного налогообложения требует специального урегулирования на межгосударственном уровне. Действительно, доходы, «очищенные» от налогов в одной из юрисдикции, при поступлении в другую рискуют быть вновь зачислены в облагаемую прибыль.

Налоговое бремя может значительно увеличиться из-за налога «у источника», который во многих случаях достигает 30%. Поэто­му все государства мира применяют ту или иную систему устра­нения двойного налогообложения доходов, полученных из-за рубежа. Она базируется как на национальном законодательстве, так и на международных соглашениях об устранении двойного налогообложения (double taxation avoidance treaties).

А. Система налогового кредита без отсрочки (credit system without deferral). Применяется некоторыми странами, в т.ч. США, Великобританией и ФРГ, при налогообложении доходов зарубеж­ных отделений отечественных фирм, не являющихся юридичес­кими лицами. При этой системе налоговый кредит предоставля­ется независимо от того, были доходы переведены на родину или реинвестированы в иностранном государстве. Налоговый кредит означает, что налог, взимаемый с материнской компании, сни­жается на сумму налогов, уплаченных за рубежом на получен­ные там доходы. Налоговый кредит осуществляется в пределах ставки налога на прибыль, установленной в данной юрисдикции.

Б. Налоговый кредит с отсрочкой (credit system with deferral). Налоговый кредит этого типа относится к доходам дочерних предприятий, являющихся самостоятельными юридическими лицами. Он предусматривает полное или частичное возмещение следующих видов налогов, взимаемых иностранными государ­ствами:

- налогов «у источника» на переведенные дивиденды, которые были уплачены в стране — источнике доходов;

- определенной доли иностранных налогов на прибыль, упла­ченных за рубежом. Эта доля компенсируется (кредитуется) пос­ле того, как дивиденды были репатриированы материнской фир­мой. Здесь происходит «отсрочка» компенсации до момента поступления доходов. В США, Великобритании, ФРГ, Бельгии, Ирландии, Италии, Японии и некоторых других странах налоговый кредит предоставляется на односторонней основе, т.е. для всех резидентных фирм. В Австрии, Дании, Люксембурге — на основании соответствующего положения в соглашении об устра­нении двойного налогообложения.

В. Система освобождения от налогов (exemption system). Эта система предусматривает полное исключение иностранных при­былей из налогообложения либо в стране материнской фирмы, либо в стране-источнике. Освобождение от налогов происходит обычно на двусторонней основе при наличии соответствующего соглашения. Данная система применяется такими странами, как Австралия, Люксембург, Франция, Нидерланды, Швейцария. При расчетах с этой группой стран особое внимание следует уде­лить тому, чтобы условия сделок подпадали под действие нало­говых соглашений. В некоторых частных случаях применяется еще один подход — исключение (вычитание) налогов (tax deduction). Встречаются также комбинации рассмотренных выше способов устранения двойного налогообложения.

Рассмотрим действие различных систем устранения двойно­го налогообложения на примере (см. табл. 1.3.1).¹

Таблица 1.3.1

Расчет налоговых потерь в разных налоговых системах.

В этом примере все данные условны и приведены из расчета, что налог на прибыль в стране — источнике доходов составляет 40%, в стране-получателе—60%. В таблице имеются существен­ные упрощения реальной картины: предполагается, в частности, что весь доход дочерней фирмы распределяется на дивиденды, а дополнительный налог (withholding tax) отсутствует.

В некоторых случаях в соответствии с системой налогового кредита в зачет включает­ся налог «у источника» на дивиденды, уплаченные в стране мес­тонахождения дочерней фирмы. «Налоговый кредит» к иностран­ному налогу «у источника» применяется, например, в Велико­британии. В определенных ситуациях в этой стране применяется и «исключение налогов».

Приведенный числовой пример иллюстрирует ситуацию, когда материнская компания получает из-за границы дивиден­ды в размере 700 ед. «чистыми» с учетом того, что в стране их происхождения был уплачен налогу источника в размере 300 ед. Метод начисления налогов и их компенсации по системе «нало­гового кредита» и «исключения налогов» будет заметно различать­ся (см. табл. 1.3.2).¹

Таблица 1.3.2

Расчет налогов «у источника».

В соответствии с налоговым законодатель­ством иностранные субъекты предпринимательской деятельно­сти, не осуществляющие предпринимательской деятельности или не имеющие имущества на территории Российской Феде­рации, не являются плательщиками российских налогов.

Так, в соответствии с п. 1.2 Инструкции ГНС РФ № 34 «О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц» плательщиками налога на прибыль являются иностранные юридические лица, которые осуществляют предпринимательс­кую деятельность на территории Российской Федерации через постоянные представительства; в соответствии с п. 4 Инструк­ции ГНС РФ № 39 объектами налогообложения по НДС явля­ются обороты по реализации на территории Российской Феде­рации товаров, выполненных работ и оказанных услуг, и това­ры, ввозимые на территорию Российской Федерации. В соот­ветствии с п. 1 Инструкции ГНС РФ № 33 плательщиками на­лога на имущество являются компании, фирмы, любые другие организации (включая полные товарищества), образованные в соответствии с законодательством иностранных государств, меж­дународные организаций и объединения, а также их обособ­ленные подразделения, имеющие имущество на территории Российской Федерации и т.д.

Таким образом, основным требованием к зарубежным оф­фшорным компаниям является факт их регистрации вне терри­тории РФ и отсутствие деятельности на территории РФ.

Действующее российское законодательство и законодатель­ства большинства иностранных государств не запрещает гражданам РФ учреждать на территории иностранных государств юридические лица, осуществлять на территории иностранного государства предпринимательскую деятельность, обладать пра­вом собственности на имущество, находящееся на территории иностранного государства.

Теоретически любой гражданин РФ вправе учредить на тер­ритории иностранного государства, предоставляющего макси­мальные налоговые льготы, юридическое лицо, из сделок с рос­сийскими партнерами получить необлагаемую налогами прибыль и, практически не уплачивая налогов, распорядиться ею. При­чем современные информационные технологии позволяют осу­ществлять управление компанией, ее банковскими счетами, не выходя из офиса, находящегося, например, в Москве.

Практически же такая деятельность российского предпри­нимателя существенно ограничена законодатель­ством о валютном регулировании и валютном контроле. Так, в соответствии со ст.6 и п.10 ст.1 Закона РФ «О валютном регули­ровании и валютном контроле» от 9 октября 1992 года прямые инвестиции (вложения в уставный капитал предприятия с це­лью извлечения дохода и получения прав на участие в управле­нии предприятием); портфельные инвестиции (приобретение ценных бумаг); переводы в оплату права собственности на зда­ния, сооружения и иное имущество, включая землю и ее не­дра, относимое по законодательству страны его местонахожде­ния к недвижимому имуществу, а также иных прав на недви­жимость; предоставление и получение отсрочки платежа на срок более 90 дней по экспорту и импорту товаров, работ и услуг; предоставление и получение финансовых кредитов на срок бо­лее 90 дней; а также все валютные операции, не являющиеся текущими валютными операциями резиденты РФ не вправе со­вершать без соответствующего разрешения (лицензии ЦБ РФ). В соответствии с п. 4 ст. 2 Закона РФ «О валютном регулировании и валютном контроле» сделки, заключенные в нарушение положений данного закона, являются недействительными. Лица, совершившие такие сделки, несут уголовную, административ­ную и иную ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Необходимо также отметить, что в настоящее время конт­роль за переводом валютных средств организациям — резидентам государств, являющихся оффшорными зонами (или имею­щих на своей территории оффшорные зоны), значительно усилен.

Таким образом, даже начальные действия налогового оп­тимизатора — учреждение зарубежной оффшорной компании могут вызвать серьезное противодействие со стороны государ­ства. Любые попытки обхода действующего порядка перевода валютных средств за рубеж (вывоз наличной валюты для опла­ты первоначальных взносов в оффшорную компанию под видом личных средств, для туристической поездки и т.п.) без лицензии ЦБ РФ изначально незаконны. При выявлении факта незакон­ного учреждения компании органы валютного контроля вправе в судебном порядке взыскать все полученное в результате де­ятельности данной компании.

А какая система используется в России? В Российской Феде­рации не предусмотрено «автоматического» устранения двойно­го налогообложения. Оно производится только при наличии со­глашений об устранении двойного налогообложения. Эти согла­шения предусматривают либо «налоговый кредит», либо принцип «освобождения». К примеру, в соглашении Россия — Ирландия за­фиксирован принцип налогового кредита, а в российско-кипрс­ком договоре содержится принцип налогового освобождения. Вообще необходимо каждый раз тщательно анализировать со­ответствующие статьи налоговых соглашений.

Отсюда следует ряд практических выводов, ко­торые необходимо учитывать российским предпринимателям при планировании финансовых связей с дочерней фирмой за рубежом.

С доходов, полученных, в иностранном государстве, взимаются:

• налог на прибыль;

• налог на распределенные дивиденды, полученные в стране источника доходов, или налог на вывоз доходов из страны ис­точника (налог «у источника»);

• подоходный налог в стране фирмы — получателя доходов.

Аналогичная картина возникает и при переводе доходов в дру­гой форме — в виде банковского процента, арендной платы или перечислений типа роялти. При этом налоги на арендную плату и платежи роялти могут быть пропорционально понижены или устранены полностью, если законодательством предусмотрено устранение двойного налогообложения на зарубежные доходы и (или) имеются налоговые соглашения, которые определяют льготные ставки налога «у источника». В налоговых соглашени­ях ставка налогов «у источника» указывается для всех основных видов доходов. Следует учитывать, что иногда применяется «пла­вающая» шкала этого налога в зависимости от определенных ус­ловий, например, размера долевого участия в компании.

Итак, основными налоговыми потерями в международных корпорациях являются налоги на прибыль зарубежных фирм, ставка которых может достигать 40—50%, а также налоги на до­ходы «у источника». Соответственно методы снижения налого­вых потерь подразделяются на две основные группы: способы снижения налогов на прибыль и способы уменьшения потерь при вывозе доходов и других операций подобного характера. Вместе с тем существуют методы налогового планирования, которые направлены на снижение каждого из обоих видов налогов.

Итак, один из наиболее очевидных методов снижения налоговых потерь — размещение дочерних фирм в странах с относи­тельно низким уровнем налогообложения прибыли, например в «налоговых гаванях». Но на практике этим приемом воспользо­ваться можно не всегда, поскольку выбор места размещения до­черней фирмы определяется целым комплексом факторов. Осо­бенно это касается «профильных» фирм, производящих какие-либо товары или услуги. Для них решающее значение могут иметь: наличие требуемого персонала, близость к основным рынкам сбыта, транспортные условия, организационные факторы и т.п. В такой ситуации приоритет должен быть отдан методам, обеспечивающим снижение налоговых затрат при вывозе и репатриировании доходов. В деловой практике разработаны эф­фективные процедуры уменьшения этих потерь.

Речь идет об использовании особых транзитных (conduit) ком­паний. Обычно для размещения таких компаний подбираются либо страны с благоприятными налоговыми соглашениями меж­ду двумя данными государствами, либо юрисдикции, обладаю­щие универсальной сетью таких соглашений. Кроме того, для промежуточных компаний предоставляются специальные нало­говые льготы.

Для создания международных каналов по переводу финансо­во-инвестиционных ресурсов используются специализирован­ные холдинговые, финансовые и лицензионные компании. Они позволяют значительно снизить издержки, возникающие при переводе капиталов из одной страны в другую. Основой большин­ства «транзитных» схем является создание промежуточных хол­дингов.

С помощью посреднической холдинговой компании осуществ­ляется перевод учредительных капиталов и дивидендов между материнской фирмой и ее дочерними предприятиями. В налоговом планировании за­рубежной деятельности с использованием холдинговых фирм накоплен большой международный опыт.

Дочерние холдинговые фирмы обычно создаются в тех стра­нах, где условия репатриирования и международного перевода капитала между юридическими лицами в форме дивидендов, банковских процентов и платежей роялти наиболее благоприят­ны. Число таких стран ограничено. Как уже отмечалось, к ним относятся: Бельгия, Нидерланды, Швейцария, Австрия, Люксем­бург, Дания, а также некоторые «налоговые гавани». Во всех «хол­динговых» юрисдикциях налог «у источника» на перевод дохода значительно ниже, чем в других развитых странах, где его став­ка достигает 30% и выше. Вместе с тем характер и степень нало­говых льгот, которыми пользуются холдинговые компании в различных традиционных «холдинговых» юрисдикциях, неодинаковы.

При выборе оптимального варианта корпоративной схемы, обеспечивающей снижение налоговых потерь, компании необ­ходимо проанализировать:

- условия двусторонних налоговых соглашений об устране­нии двойного налогообложения;

- систему компенсации зарубежных налогов во всех участву­ющих юрисдикциях;

- льготы, предоставляемые «промежуточным» компаниям при проведении намечаемых деловых операций.

Таким образом, налоги на зарубежные доходы и механизм их компенсации государством следует изучить вдоль всей цепочки — от дочерней компании в стране источника доходов, на промежуточных этапах в странах дочерних посреднических фирм, где они накапливаются, и до материнской страны или территории, где их предполагается реинвестировать. Должны быть рассмот­рены все возможные альтернативные схемы построения холдин­говой структуры, после чего необходимо выбрать оптимальный вариант.

В простейшем случае структура с промежуточным элементом выглядит следующим образом. Предположим, что основные ка­питаловложения планируется произвести в США путем создания дочерних фирм. Однако доходы от дочерних фирм предполага­ется инвестировать не в США, а в другой стране. Для этого со­здается холдинговая или финансовая компания в благоприят­ной налоговой юрисдикции. Ей передаются акции дочерних предприятий и другие активы в США. Доходы из США перево­дятся в адрес этой фирмы в форме дивидендов, процентов за кре­дит или платежей роялти. В дальнейшем они могут быть распре­делены между другими дочерними фирмами, вложены в недви­жимость, переведены в «налоговую гавань» или репатриированы.

В качестве промежуточной компании наиболее часто используются холдинговые фирмы, которые способствуют снижению потерь при международном переводе доходов в форме дивиден­дов. Наряду с ними в деловой практике применяются посредни­ческие финансовые и лицензионные фирмы. Финансовые фир­мы служат для снижения потерь при переводе банковских процентов, а лицензионные — для проведения платежей типа роялти. В некоторых странах все три функции могут быть объе­динены в одном юридическом лице. Юрисдикции, избираемые для холдинговых фирм, обычно используются и для создания финансовых и лицензионных дочерних компаний.

Существуют и иные способы устранения налога «у источни­ка». Например, в некоторых случаях дочернее предприятие мо­жет функционировать как представительство. Репатриирование дохода представительства не во всех странах подвергается на­логу «у источника» (или для него существует специальная став­ка). В частности, в России чистая прибыль представительства считается полностью «очищенной» от налогов. А если бы диви­денд или долевой доход переводился от лица дочерней фирмы, то фирма должна была бы уплатить налог «у источника».

При применении российского оффшора в схемах налоговой оптимизации необходимо учитывать, что с момента введения в действие части первой Налогового кодекса РФ (с 1 января 1999 г.) порядок регулирования налоговых отношений (в том числе и в оффшорных зонах) претерпел существенные изменения.

Закон РФ «О закрытом административно-территориальном образовании» от 14 июля 1992 г. № 3297-1 (в редакции Феде­рального закона «О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации 6 закрытых административно-террито­риальных образованиях» от 2 апреля 1999 г. № 67-ФЗ) не содер­жит прямой нормы, делегирующей органам местного самоуп­равления ЗАТО полномочия на установление дополнительных льгот по федеральным и региональным налогам сверх льгот, установленных федеральным и региональным законодательством:

— Такое право не следует из положений ч. 2 п. 1 ст. 5 «в доходы бюджета закрытого административно - территориального образования зачисляются все налоги и другие поступле­ния с его территории», так как данная норма регулирует осо­бенности определения только одного из элементов налогового обязательства — порядка уплаты налога. Прочие элементы налога: объект налогообложения; налоговая база; налоговый пери­од; налоговая ставка; порядок исчисления налога; налоговые льготы, данной нормой не изменяются.

— Положения ч. 3 п. 1 ст. 5 Закона РФ «О закрытом административно-территориальном образовании», устанавливающие, что «дополнительные льготы по налогам и сборам предостав­ляются соответствующими органами местного самоуправ­ления организациям, зарегистрированным в качестве налого­плательщиков в налоговых органах закрытых административ­но-территориальных образований, в соответствии с настоя­щим Законом. Право на получение указанных льгот имеют орга­низации, имеющие...», определяют лишь круг налогоплательщи­ков, которым могут быть предоставлены дополнительные нало­говые льготы.

Так как ч. 3 п. 1 ст. 5 Закона РФ «О закрытом администра­тивно-территориальном образовании» прямо не определяет, по каким налогам предоставляются дополнительные налоговые льготы, в данном случае применению подлежат общие нормы налогового законодательства — налоговые льготы могут быть предоставлены только по тем налогам, регулирование которых относится к компетенции органов местного самоуправления ЗАТО (то есть только по местным налогам).

При решении вопроса о том, какие дополнительные на­логовые льготы подразумеваются ч. 3 п. 1 ст. 5 Закона РФ «О закрытом административно-территориальном образовании», не­обходимо учитывать, что в соответствии с п. 5 ст. 1 Налогового кодекса органы местного самоуправления устанавливают мест­ные налоги с учетом положений Налогового кодекса РФ (до введения в действие части второй Налогового кодекса - поло­жений ст. 21 Закона РФ «Об основах налоговой системы» и феде­ральных законов о конкретных видах налогов). То есть, напри­мер, если федеральным законом определены максимальные или минимальные ставки отдельных местных налогов, нормативные акты органов местного самоуправления не могут устанавливать ставки, выходящие за пределы, установленные федеральным законодательством.

Как правило, федеральными законами о местных налогах определен и перечень льгот по конкретному местному налогу, а также прямо указано, что органы местного самоуправления вправе с учетом местных особенностей предоставлять дополни­тельные льготы по данному местному налогу. Например, поря­док взимания налога на землю, помимо областных законов субъектов РФ регулируется Законом РФ «О плате за землю» от 11 октября 1991 г. № 1738-1. Статьей 12 данного закона определен исчерпывающий список льгот по данному налогу и одновре­менно статьями 13 и 14 данного закона определено, что органы власти субъектов РФ и органы местного самоуправления впра­ве устанавливать дополнительные льготы по данному налогу, сверх льгот установленных данным федеральным законом.

Также, в соответствии с п. 1 ст. 1 Налогового кодекса РФ «Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из настоящего Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. При этом Нало­говым кодексом определены пределы полномочий органов влас­ти различных уровней по регулированию налоговых правоотно­шений различного уровня.

В соответствий с п. 5 ст. 3 Налогового кодекса:

— федеральные налоги и сборы устанавливаются, изме­няются или отменяются настоящим Налоговым кодексом и (до момента принятия части второй Налогового кодекса) федераль­ными законами;

— налоги и сборы субъектов РФ, соответственно, закона­ми субъектов РФ о налогах и (или) сборах;

— местные налоги и сборы устанавливаются, изменяются или отменяются нормативными правовыми актами представи­тельных органов местного самоуправления о налогах и (или) сборах.

Таким образом, положения действующего налогового зако­нодательства устанавливают, что органы местного самоуп­равления не вправе самостоятельно издавать законодатель­ные акты, изменяющие режим налогообложения федеральных и региональных налогов. Соответственно органы государствен­ной власти субъектов РФ не вправе самостоятельно менять режим налогообложения федеральных налогов (кроме случаев прямо установленных законом — например, право субъектов РФ устанавливать ставку налога на прибыль).

Более того, статьей 58 Федерального закона РФ от 31 декабря 1999 г. № 227-ФЗ «О федеральном бюджете на 2000 год» приостановлено действие ч.2 п.1 ст.5 Закона РФ «О закрытом административно-территориальном образовании», устанавлива­ющей, что «в доходы бюджета


29-04-2015, 03:43