Уголовная ответственность за преступления в сфере налогового законодательства

Главный бухгалтер (бухгалтер, при отсутствии в штате должности главного бухгалтера) несет ответственность в соответствии со ст. 7 Закона за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности. Он обеспечивает и соответствие осуществляемых хозяйственных операций законодательству Российской Федерации, контроль за движением имущества и выполнением обязательств.

Ответственность за нарушение законодательства о бухгалтерском учете (уклонение от ведения учета, искажение бухгалтерской отчетности и несоблюдение сроков ее представления) согласно ст. 18 закона несут руководители и другие лица, ответственные за организацию и ведение бухгалтерского учета.

Таким образом, субъектом рассматриваемых преступлений являются руководитель и главный бухгалтер (бухгалтер) организации.

Квалифицирующим признаком является неоднократное совершение того же деяния. Неоднократность преступления в данном случае предполагает совершение лицом двух или более тождественных преступлений (т.е. преступлений, ответственность за которые предусмотрена этой статьей УК), при условии, что оно еще не подвергалось осуждению либо ранее осуждалось, но при этом судимость не снята и не погашена.

Глава III

Некоторые проблемы применения уголовного законодательства.

§ 1. Пробелы в законе.

На мой взгляд законодатель не согласовал между собой санкции ст. 194 УК (уклонение от уплаты таможенных платежей) и ст. ст. 198, 199 УК. Таможенные платежи - это разновидность налогов, взимаемых на территории РФ. В случае их неуплаты государство, как уже не раз отмечалось, терпит экономический ущерб, как и при неуплате любых других налогов. Между тем законодатель считает уклонение от уплаты таможенных платежей деянием менее опасным. Оно максимально может повлечь наказание в виде обязательных работ на срок от ста двадцати до ста восьмидесяти часов, при неоднократном совершении - в виде лишения свободы на срок до двух лет. Уклонение же гражданина от уплаты другого налога в размере, в пять раз меньшем, чем за уклонение от уплаты таможенных платежей, влечет наказание максимально - в виде лишения свободы на срок до одного года; в размере, в два раза меньшем, - в виде лишения свободы на срок до трех лет. Уклонение от уплаты налогов с организаций (кроме таможенных платежей) наказывается максимально лишением свободы на срок до трех лет; при неоднократном совершении - лишением свободы на срок до пяти лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет. Нужна корреляция санкций указанных статей.

Здесь, однако, следует заметить, что степень и характер общественной опасности налоговых преступлений совершенно не соответствуют их санкциям. Эти преступления отнесены законодателем к преступлениям небольшой (ч. 1 ст. 198 УК) и средней тяжести (ч. 2 ст. 198, ст. 199 УК). В то же время ущерб, наносимый государству неполучением должного, практически не поддается исчислению.

Обязательные платежи - неотъемлемая часть бюджета; при формировании ее в неполном размере страдают все - граждане, организации, общество, государство. Международная законодательная практика относит налоговые преступления к категории тяжких, сурово карает за их совершение.

§ 2. Уголовная ответственность за преступления в сфере налогового законодательства.

Как показывает практика, сотрудники налоговой полиции нередко принимают понятие "специальности" своей структуры за официально приданную ей вседозволенность, которая позволяет не обращать внимание на уже существующие в стране законы. В частности те, которые определяют понятие преступления, в том числе и налогового.

В последнее время в геометрической прогрессии растет число обвинительных приговоров по делам о налоговых преступлениях. И главная причина увеличения числа возбуждаемых уголовных дел по ст. ст. 198 и 199 УК РФ видится в искаженном понимании органами налоговой полиции возложенных на них законом задач по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых преступлений и правонарушений.

Для решения таких задач у сотрудника налоговой полиции есть, как правило, только один рецепт - возбудить уголовное дело по факту неуплаты налогов. Как говорится, на всякий пожарный случай. Даже если полученные для проверки материалы не свидетельствуют о совершенном либо готовящемся преступлении (правонарушении).

Особую тревогу вызывает сформировавшаяся в последний год тенденция, когда для попадания под "колпак" налоговой полиции достаточно хотя бы раз не заплатить налог либо страховой взнос в установленные сроки. Так, по данным Общества налогоплательщиков, более 30 процентов уголовных дел данной категории возбуждается именно по фактам уплаты налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством сроки, а отнюдь не по фактам умышленной неуплаты налогов.

Рассмотрим конкретный случай. Организация - налогоплательщик, допустив ошибку при заполнении налоговой декларации, не полностью уплатила налог в установленный срок. Позднее эта ошибка была ею самостоятельно обнаружена, и в налоговую декларацию были внесены необходимые дополнения и изменения и сумма налога была уплачена в бюджет в полном объеме. Однако это не помешало налоговой полиции возбудить уголовное дело по ст. 199 (ч. 2) УК РФ (уклонение от уплаты налогов в особо крупном размере).

То обстоятельство, что налогоплательщик самостоятельно выявил ошибку и уплатил налог в полном объеме, не было принято налоговой полицией во внимание. При этом полицейские сослались на то, что преступление, предусмотренное ст. 199 УК РФ, считается оконченным с момента фактической неуплаты налога за соответствующий налогооблагаемый период в срок, установленный налоговым законодательством. Отсутствие же недоимки на момент возбуждения дела может, по мнению налогового органа, рассматриваться лишь как смягчающее обстоятельство.

Такие выводы налоговой полиции основаны, как представляется, на неправильном толковании уголовного законодательства.

Обратимся к диспозиции ст. 199 УК РФ. Уголовно наказуемым признается уклонение от уплаты налогов с организации путем включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах или расходах либо иным способом, а равно от уплаты страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации, совершенное в крупном (особо крупном) размере.

Статья 14 УК РФ определила понятие преступления: преступлением признается виновно совершенное общественно опасное деяние, запрещенное Уголовным кодексом под угрозой наказания.

Основанием уголовной ответственности согласно ст. 8 УК РФ является совершение деяния, содержащего все признаки состава преступления, предусмотренного Уголовным кодексом.

Признание состава преступления единственным основанием уголовной ответственности означает, что, если совершенное общественно опасное деяние не подпадает под признаки ни одного состава преступления, описанного в законе, уголовная ответственность не может наступить. В этом случае законодатель должен издать новый закон и включить в Уголовный кодекс соответствующий состав преступления.

Уголовный кодекс исходит из того, что преступность деяния и иные уголовно - правовые последствия определяются только уголовным законом (ст. 3 УК РФ). Содержание уголовного закона понимается в точном соответствии с его текстом, а применение уголовного закона по аналогии, как это было в Советском Союзе до 1958 г., не допускается.

В рассмотренном нами выше примере налог был самостоятельно уплачен в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки, тогда как в ст. 199 УК РФ речь идет о вообще неуплаченных налогах.

Таким образом, следует признать, что уголовная ответственность за "уклонение от своевременной уплаты налогов или страховых взносов" либо за "несвоевременную уплату налогов или страховых взносов" Уголовным кодексом РФ не предусмотрена.

Если обратиться к положениям части первой Налогового кодекса РФ, то ст. 122 НК РФ предусматривает ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога.

В то же время уголовная ответственность по ст. ст. 198 и 199 УК РФ наступает за уклонение физического лица от уплаты налога (страхового взноса в государственные внебюджетные фонды) и за уклонение от уплаты налогов с организации (страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации) соответственно.

Отметим, что обязательным условием применения как налоговой (административной), так и уголовной ответственности является факт непоступления денежных средств в виде налоговых платежей в бюджетную систему Российской Федерации, то есть факт неуплаты налога.

Следовательно, органы налоговой полиции не вправе привлекать к уголовной ответственности по ст. ст. 198 и 199 УК РФ при установлении факта уплаты налога в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Ведь это не признается УК РФ уголовно наказуемым деянием.

Такой вывод следует также из анализа других положений законодательства. Так, здесь уместно вспомнить п. 13 Указа Президента РФ от 8 мая 1996 г. № 685 "Об основных направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины».

В Указе № 685, в частности, говорилось о том, что технические ошибки при составлении и расчете налоговых платежей, самостоятельно выявленные налогоплательщиками и своевременно доведенные до сведения налоговых органов, не являются налоговыми нарушениями.

В целях выполнения Указа № 685 Госналогслужба РФ Письмом от 28 июня 1996 г. № ПВ-6-09/450 (п. 3) установила, что в этом случае с налогоплательщика не подлежит взысканию даже пеня за уплату налогов и других обязательных платежей в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Аналогичное положение содержится и в ныне действующей редакции ст. 81 НК РФ: если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление налогоплательщик сделал до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, либо о назначении выездной налоговой проверки. При этом налогоплательщик освобождается от ответственности при условии, что до подачи такого заявления налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Применительно к рассмотренной нами ситуации это означает следующее.

В случае самостоятельного обнаружения налогоплательщиком ошибки при исчислении и уплате налога, внесения в налоговую декларацию необходимых изменений и уплаты налога в бюджет в полном объеме несвоевременная уплата налога не признается нарушением законодательства о налогах и сборах.

Следовательно, нашего налогоплательщика в рассмотренном выше примере нельзя привлекать даже к налоговой (административной) ответственности, а уж тем более к ответственности уголовной.

Стоит остановиться еще на одном принципиальном вопросе.

Определение преступления как виновно совершенного общественно опасного деяния (ст. 14 УК РФ) отдает предпочтение материальному признаку - общественной опасности деяния.

Общественная опасность - это способность деяния причинить вред общественным отношениям, критерий, с помощью которого законодатель дифференцирует деликты на преступления, административные и гражданско-правовые деликты, дисциплинарные проступки.

Согласно разъяснению, данному Пленумом ВС РФ в Постановлении от 4 июля 1997 г. № 8 "О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов", общественная опасность уклонения от уплаты налогов заключается в умышленном невыполнении конституционной обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы (ст. 57 Конституции РФ), что влечет непоступление денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации.

Таким образом, составы ст. ст. 198 и 199 УК РФ являются материальными. Это означает, что объективная сторона преступления описана законодателем не только признаками деяния - действия или бездействия, но и признаками, относящимися к характеристике общественно опасных последствий такого деяния.

В качестве обязательных признаков объективной стороны налогового преступления, в частности, указаны нарушение налогового законодательства, то есть действие или бездействие налогоплательщика, и причинение материального ущерба государству (неуплата налога), то есть общественно опасные последствия.

Иными словами, общественно опасные последствия как обязательный признак налогового преступления включены в диспозицию ст. ст. 198, 199 УК РФ.

В рассматриваемом нами примере денежные средства в виде налоговых платежей, хотя и с задержкой, поступили в бюджет Российской Федерации по воле самого налогоплательщика, а не по воле налоговых органов, под угрозой привлечения к уголовной ответственности за совершение налогового преступления. Следовательно, здесь отсутствует признак общественной опасности.

Поскольку согласно ст. 8 УК РФ единственным основанием уголовной ответственности является совершение деяния, содержащего все признаки состава преступления, предусмотренного УК РФ, при отсутствии признака общественной опасности отсутствует и состав налогового преступления. А это в соответствии со ст. 5 (п. 2 ч. 1) УПК РСФСР является основанием для отказа в возбуждении дела либо для прекращения возбужденного уголовного дела.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В заключение хочется отметить, что применяемые к лицу, совершившему преступление, наказания и иные меры уголовно - правового воздействия должны соответствовать характеру и степени общественной опасности преступления, а также обстоятельствам его совершения.

Новое уголовное законодательство последовательно проводит принципы демократизации и гуманизации. К ним, в соответствии со ст. ст. 3 - 7 УК РФ, относятся принципы законности, равенства граждан перед законом, вины, справедливости, ответственности и гуманизма.

Именно на эти обстоятельства и стоит обращать внимание сотрудникам налоговой полиции, готовящим сегодня обвинительные заключения, которые, как мы видим, идут вразрез с действующим законодательством. Целью принятого Налогового кодекса было обеспечить планомерное пополнение бюджета. Однако, заметим, делать это все же стоит в рамках существующего законодательства, а не путем изобретения новых положений и применения сомнительных методов.

Список использованной литературы.

Нормативно-правовые акты:

1. Уголовный Кодекс РФ от 13.06.1996 г. № 63-ФЗ и комментарий к нему под общей редакцией, профессора Ю.И. Скуратова и Председателя Верховного Суда Российской Федерации В.М. Лебедева.

2. Уголовно-процессуальный кодекс РСФСР от 1960 г.

3. Уголовный Кодекс РСФСР от 1960 г.

4. Налоговый Кодекс РФ от 31.07.1998 г. № 146-ФЗ. Часть Первая.

5. Закон РФ «О подоходном налоге с физических лиц» от 07.12.1991 г. № 1998-1.

6. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ

7. Указ Президента РФ от 08.05.1996 г. № 685.

8. Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 04.07.1997 № 8 «О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов».

9. Письмо Госналогслужбы РФ от 28.06.1996 № ПВ-6-09/450 «О реализации отдельных положений указа Президента Российской Федерации от 08.05.96 № 685 "Об основных направлениях налоговой реформы в российской федерации и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины"».

Литература:

1. А. Ипатов, Возмещение ущерба, причиненного налоговыми преступлениями.//"Законность" № 6, 2000 г.

2. А. Попов, "Домоклов меч" над судьбой налогоплательщика.//"Бизнес-адвокат" № 1, 2000 г.

3. П. Яни, Специальный случай освобождения от уголовной ответственности за налоговые преступления.//"Российская юстиция" № 1, 2000 г.

4. И. Павлов, Основания возбуждения уголовных дел по налоговым преступлениям.//"Российская юстиция" № 12, 1999 г.

5. А. Попов, Казнить нельзя помиловать. ФСНП ставит запятую в свою пользу.//"Бизнес-адвокат" № 21, 1999 г.

6. В. Васильев, Десять безнадежных "прыжков в сторону".//"Бизнес-адвокат" № 12, 1999 г.

7. И. Павлов, Арест имущества по делам об уклонении от уплаты налогов с организаций.//"Законность" № 6, 1999 г.

8. И. Пастухов, П. Яни, Ответственность за налоговые преступления.//"Российская юстиция" № 4, 1999 г.

9. И. Глухов, Уголовный кодекс стал строже.//"Бизнес-адвокат" № 15, 1998 г.

10. Н. Лопашенко, Квалификация должностных преступлений в сфере экономической деятельности.//"Законность" № 5, 1998 г.

11. И. Пастухов, П. Яни, Квалификация налоговых преступлений.//"Законность" №№. 1-2, 1998 г.

12. Н. Лопашенко, Некоторые проблемы наказания за преступления в сфере экономической деятельности.//"Законность" № 12, 1997 г.

13. В. Ларичев, Уклонение от уплаты налогов с организаций: квалификация составов.//"Российская юстиция" № 6, 1997 г.

14. В. Гаврилов, Налоги: преступление и наказание.//"Бизнес-адвокат" № 8, 1997 г.

[1] Пепеляев С.Г. «Основы налогового права» С.-184

[2] Утрачивает силу со дня введения части второй Налогового кодекса (1 января 2001 г.)

[3] Частично утрачивает силу с 1 января 2001 г. С 1 января 2001 г. вступает в силу новая редакция.

[4] Утрачивает силу со дня введения части второй Налогового кодекса (1 января 2001 г.)

[5] Частично утрачивает силу с 1 января 2001 г. С 1 января 2001 г. вступает в силу новая редакция.

1. В. Ларичев, Уклонение от уплаты налогов с организаций: квалификация составов.//"Российская юстиция" No. 6, 1997 г.

1 В. Ларичев, Уклонение от уплаты налогов с организаций: квалификация составов.//"Российская юстиция" No. 6, 1997 г