В систематических регистрах однородные по экономическому содержанию хозяйственные операции группируются на счетах синтетического и аналитического учета. Примером могут служить регистры учета затрат по объектам калькуляции, пообъектного учета основных средств и т. д. Систематическим регистром синтетического учета является Главная книга, т. е. основной регистр, в котором сосредоточены итоговые данные по всем счетам.
Комбинированные регистры сочетают хронологические и систематические записи. Примером является книга Журнал-Главная, а также большинство журналов-ордеров и ведомостей.
По объему содержания учетные регистры могут быть синтетическими и аналитическими.
Регистры синтетического учета открываются для ведения синтетических счетов (без пояснительного текста, с указанием только даты, номера и суммы бухгалтерской проводки). Иногда приводится краткий пояснительный текст (например, реестр счетных документов, Главная книга и книга Журнал-Главная). Записи в регистры синтетического учета делаются обычно не по отдельным документам, а по совокупности однородных документов, предварительно сгруппированных.
В аналитических регистрах каждая отдельная операция записывается с необходимой полнотой, причем по материальным ценностям – в натуральных и денежных измерителях. В отличие от синтетических регистров здесь нередко дается пояснительный текст, раскрывающий содержание операций. Регистры аналитического учета ведут в развитие какого-либо синтетического счета.
По строению аналитические регистры подразделяются на: односторонние, двусторонние, многографные, линейные и шахматные.
Односторонние регистры – это различные карточки для учета материальных ценностей, расчетов и других операций. В них объединены отдельные графы дебетовых и кредитовых записей. Учет ведется на одном листе в денежных, натуральных или одновременно в обоих измерителях. Односторонние регистры применяются в синтетическом и аналитическом учете и имеют следующий вид:
| Дата |
№ |
Текст операций |
Приход (дебет) |
Расход (кредит) |
Сальдо |
Подпись |
Примером одностороннего регистра может служить кассовая книга.
Двусторонние регистры применяются в основном при ведении учета в книгах. Счет открывается на двух развернутых страницах книги (на левой странице – дебет, на правой – кредит). Двусторонние регистры используются в синтетическом и аналитическом учете только при ручном способе учета. В них имеется место для записи текста операций. Двусторонний регистр имеет следующую форму:
| Дата |
№ |
Текст операции |
Сумма |
Дата |
№ |
Текст операции |
Сумма |
Многографные регистры используются для отражения дополнительных показателей внутри аналитического учета. В частности, учет движения материалов отражается в целом по организации, а также в разрезе отдельных материально ответственных лиц, регистрируются затраты по организации, подразделениям и в разрезе статей затрат и т. д.
Линейные регистры являются разновидностью многографных регистров. Здесь каждый аналитический счет отражается только на одной строке, что дает возможность разделить синтетический счет на неограниченное количество аналитических счетов, что невозможно при вертикальном графлении. Например, в журнале-ордере по кредиту счета каждый аванс, выданный подотчетному лицу, и все расчеты по авансу отражаются на отдельной строке.
Шахматные регистры . В регистрах этого типа можно ограничиться записью одних лишь кредитовых (либо одних лишь дебетовых) оборотов с группировкой по корреспондирующим счетам, что позволяет путем двойной записи в один рабочий прием отразить операции одновременно по дебету и кредиту счетов. Такое построение учетных регистров широко применяется в настоящее время при журнально-ордерной форме учета. Примером может служить Главная книга, где каждая сумма записывается на пересечении строки и колонки.
2.2 Операция в регистрах
Типичными являются следующие операции:
прием слова в регистр;
передача слова из регистра;
поразрядные логические операции;
сдвиг слова влево или вправо на заданное число разрядов;
преобразование последовательного кода слова в параллельный и обратно;
установка регистра в начальное состояние (сброс).
Порядок и техника записи в учетные регистры.
В соответствии с требованиями учетной практики выработан ряд правил ведения записей в учетных регистрах:
1. записи в учетные регистры должны производиться на основании оформленных, проверенных и размеченных документов;
2. каждая хозяйственная операция, оформленная документом, должна найти отражение в учетном регистре;
3. записи в учетные регистры должны вестись в определенном порядке.
2.3 Способы проверки бухгалтерских записей в учетных регистрах.
В практике бухгалтерского учета применяется несколько способов счетной проверки итогов, учтенных на бухгалтерских счетах. Контроль основан на системе взаимной (логической) увязки цифровых данных учетных регистров. Так, если регистр построен по шахматному принципу, то общий итог по вертикали должен совпадать с итоговой суммой по горизонтали.
Для счетной проверки соответствия записей необходимо подсчитать итоговые суммы, учтенные в том или ином учетном регистре, затем сопоставить их с общей суммой, исчисленной по первичным документам и тем самым убедиться в равенстве контрольных итогов или выявить допущенные ошибки (чаще всего они случаются в корреспонденциях бухгалтерских счетов, арифметических подсчетах, группировках учетных данных).
Другой способ контроля заключается в сверке равенства итоговых сумм в одних бухгалтерских регистрах с аналогичными суммами в других. Дело в том, что некоторые хозяйственные факты учитываются в учетных регистрах дважды, так как один и тот же хозяйственный факт может проходить по двум разным документам, каждый из которых создается в разных инстанциях. Например, получение денежных средств с расчетного счета в кассу владельца счета банк оформляет в выписке из расчетного счета, а предприятие-получатель – в приходном кассовом ордере, и оба документа на один и тот же хозяйственный факт фиксируются в двух одинаковых бухгалтерских проводках: дебет счета 5010 «Касса», кредит счета 5110 «Расчетные счета». В результате неизбежно появляется повторный счет, поэтому бухгалтерские проводки на сумму денежных средств, поступивших в кассу с расчетных (валютных, особых других) счетов в банке, составляются и переносятся в Главную книгу лишь один раз; в нашем случае – по итоговым данным ведомости №1 (машинограммы) учета поступления кассовой наличности в отчетном периоде. Это же бухгалтерская проводка , но составленная в регистрах учета расходования денежных средств со счетов в банке, после сверки тождества корреспонденций бухгалтерских счетов и соответствующих им сумм лишь «открыживается» (ставится знак, похожий на английскую букву W) и в Главную книгу не заносится.
Повторный счет образуется также в учете операций сдачи денежных средств из кассы предприятия на его расчетный счет (бухгалтерская проводка кредита счета «Касса» в дебет счета «Расчетный счет» составляется по кассовым расходным ордерам и соответствующим выпискам из расчетного счета, однако в Главную книгу она переносится только по отчету кассира); в учете операций по перечислению денежных средств с расчетного счета на текущие, особые и другие специальные счета (бухгалтерская проводка с кредита счета «Расчетные счета» в дебет счета «Специальные счета в банке» составляется два раза: по выпискам из расчетного и специальных счетов в банке, а в Главную книгу заносится один раз – по выпискам из расчетного счета). Примеры образования повторного счета можно продолжить. Обязательным является тождество данных синтетического и аналитического учета.
По мере окончания контрольных процедур данные переносятся в Главную книгу, которая в свою очередь становится информационной базой финансовой отчетности.
2.4 Способы исправления ошибочных бухгалтерских записей
При заполнении учетных регистров возможны ошибки. Ошибки возникают по разным причинам: вследствие халатности работника, неисправности вычислительной техники. Однако в тексте и цифровых данных первичных документов, учетных регистров и отчетов подчистки и не обусловленные исправления не допускаются. Ошибки могут быть локальными - искажение информации только в одном учетном регистре (например, неправильно проставленная дата), и транзитными , если ошибка автоматически проходит через несколько учетных регистров, (например, искажение записи любой суммы в журнале регистрации операций ведет к ошибкам на счетах, ведомостях и балансе). Чаще всего ошибки случаются в тексте операции, тогда они приводятся к неправильной корреспонденции счетов - проводке. Часто случаются ошибки при записи сумм. Записав сумму в дебет одного счета, бухгалтер забывает записать ее в кредит другого счета и наоборот. Бывает, что, записав сумму в журнал, он забывает разнести ее по бухгалтерским услугам. Иногда, записав сумму в регистры синтетического учета, бухгалтер забывает об аналитическом учете. Эту группу ошибок можно легко проконтролировать путем правильного ведения метода двойной записи. В зависимости от характера допущенных ошибок, определяются и способы их исправления: корректурный, дополнительных проводок, "красное сторно". Ошибки в первичных документах, учетных регистрах и отчетах, созданных ручным способом, исправляются корректурным способом. Корректурный способ применяется в случае, если ошибка обнаружена до составления баланса и не требуется вносить изменения в корреспонденцию счетов. Неправильная запись зачеркивается одной чертой так, чтобы можно было прочитать зачеркиваемое, и над зачеркнутым надписываются правильный текст или цифры. Способ дополнительных проводок применяется в том случае, если корреспонденция счетов указана правильно, но сумма хозяйственной операции занижена. В этом случае составляется дополнительная бухгалтерская услуга. Ошибки в учетных регистрах за прошедший отчетный период исправляются способом "красного сторно". Этот способ используется, если была допущена ошибка в корреспонденции счетов. Исправление производится в одной и той же сумме и в той же корреспонденции счетов. Этот способ предусматривает составление бухгалтерской услуги, в которую ошибка (корреспонденция счетов, сумма) вписывается красными чернилами, а правильная запись (корреспонденция счетов или сумма) производится чернилами темного цвета. Внесением этих данных в учетный регистр в месяце, в котором обнаружена ошибка, ликвидируется неправильная запись, и отражаются правильная сума и корреспонденция счетов бухгалтерского сопровождения. Исправление ошибки должно быть обусловлено надписью "Исправлено" и подтверждено подписью лиц, подписавших этот документ, с указанием даты исправления. Порядок исправления ошибок в документах, регистрах, созданных машинным способом, устанавливается указаниями по организации бухгалтерского сопровождения с использованием вычислительной техники. В документах, которыми оформлены кассовые и банковские операции с ценными бумагами, исправления не допускаются.
2.5 Классификация счетных записей в учетных регистрах
Униграфические записи предполагают регистрацию факта хозяйственной жизни только по дебету или по кредиту. Такие записи, по утверждению многих исследователей, господствовали в Европе в эпоху средневековья, предшествующую широкому применению арабских цифр в учете купцов.
Униграфический учет в своем развитии прошел пять этапов
1) Инвентарный учет (фиксировались только остатки материальных ценностей);
2) контокоррент (учитывались только расчетные операции);
3) деньги (монета) выступали объектом учета;
4) деньги как объект учета слились с учетом расчетов;
5) деньги и контокоррент поглотили и учет инвентаря (это полная униграфическая пара дигма* - все счета ведутся в деньгах).
* Парадигма (греч.) - образец. В теории науки совокупность наиболее распространенных и выделяемых большинством заинтересованных лиц
Ориентировочно в XIIIв. в недрах униграфического учета возникает диграфический учет Диграфические записи предполагают непреложное отражение каждого факта хозяйственной жизни, как по дебету, так и по кредиту различных счетов. Диграфизм превратил сырой поток ФХЖ, описываемых униграфическими записями, в упорядоченную бухгалтерскую систему понятий.
В западном учете, в частности в американском, униграфические записи не применяются. В российском учете униграфические записи используются для отражения хозяйственных фактов на забалансовых счетах.
Диграфические записи подразделяются на шесть видов: простые, сложные, сборные, обратные, сторнировочные, смешанные.
Простые записи (описаны в 1494 г. Л.Пачоли) - один счет дебетуется, другой счет кредитуется в одинаковой сумме.
Сложные записи (предложены А. Ди Пиетро в 1586 г.) - один счет дебетуется, несколько счетов кредитуются или несколько счетов дебетуются, один счет кредитуется. При этом суммарный оборот по дебету равен суммарному обороту по кредиту счетов, описывающих факт хозяйственной жизни.
Сборные проводки (предложены в 1774 г. автором немецкой формы Ф. Гельвигом) - несколько счетов дебетуются и несколько счетов кредитуются. К примеру, начислены издержки по заработной плате и относимые на себестоимость издержки по социальному страхованию, пенсионному обеспечению, обязательному медицинскому страхованию и фонду занятости:
Дебет счета 2010 “Основное производство”, Дебет счета 2310“Вспомогательные производства”, Дебет счета 2510 “Общепроизводственные расходы”, Кредит счета 6710 “Расчеты с персоналом по оплате труда”, Кредит счета 6510 “Платежи по страхованию”, Кредит счета 6520 “Платежи в государственные целевые фонды.
Обратные записи (авторство принадлежит С. Гаммерсфельдеру - 1570 г., он же известен как один из идеологов накопительной ведомости, позволяющей группировать однообразные бухгалтерские записи и отражать их одной общей суммой) применяются для исправления ошибочно выполненных проводок. В этом случае неправильно указанные в корреспонденции счета меняются местами и новые обороты арифметически устраняют старые, ошибочные.
Бухгалтеры не практикуют обратные записи, чтобы не создавать искусственные обороты, и заведомо не завышать обороты реальные. Обратные записи широко распространены в американском учете.
Сторнировочные записи (предложены в 1889 г. представителем российской школы из г. Владимира А.А.Беретти, первоначальное их название “цветной провод”, в наши дни известны как “красное сторно”) предполагают не сложение, а вычитание зарегистрированных сумм. На практике вычитаемые показатели заполняются красными чернилами или шариковой ручкой, обводятся прямоугольником или заключаются в круглые скобки (как это принято в британо-американском учете).
Сторнировочные записи применяются в двух случаях:
аннулирование ошибочных записей (красным сторно повторяется ошибочная запись в первоначальное корреспонденции счетов, далее отражается правильная запись);
уточнение показателей в записях, когда при верно указанной корреспонденции счетов завышена стоимостная оценка.
Смешанные записи несколько отличаются от остальных диграфических записей, предусматривающих отражение каждого хозяйственного факта как по дебету, так и по кредиту различных счетов в одинаковой сумме. При смешанной записи один счет дебетуется положительной суммой, другой счет дебетуется отрицательной суммой или, наоборот, один счет кредитуется положительной суммой, другой счет кредитуется отрицательной суммой, т.е. суммы полярной значимости отражаются или в дебете, или кредите двух счетов одновременно.
Заметим, что все варианты диграфических записей (кроме сборных и обратных) равноценны и могут применяться бухгалтером по его усмотрению в зависимости от поставленных целей.
По признаку систематизации счетные записи подразделяются на хронологические, систематические и синхронистические. Первые регистрируют факты хозяйственной жизни по мере их возникновения, вторые - по их типам или объектам бухгалтерского наблюдения, третьи - сочетают в одном регистре требования первых двух.
Синхронистическая запись выполняется в дебет (или кредит) счета, где кроме стоимостного выражения, характеризующего факт хозяйственной жизни, указывается корреспондирующий счет по кредиту (или по дебету). Этот принцип записи применен в интегральной и журнально-ордерной формах счетоводства, например, при построении ведомостей.
По числу экземпляров различают одноразовые и многоразовые (копировальные) записи. В учете преобладают одноразовые записи, однако с применением ЭВМ и оргтехники появляются дополнительные возможности использования копировальных записей.
По способу заполнения записи подразделяются на заполняемые от руки (ручные), с использованием машин (печатные, механизированным способом), оформленные автоматизировано (посредством ЭВМ).
Традиционный способ заполнения от руки предполагает применение чернильных и шариковых ручек или химического карандаша. Печатные записи не относятся к полученным механизированным способом, так как при этом не производится никаких арифметических подсчетов, а их содержание переносится в регистры при помощи пишущих машин.
До относительно недавнего времени (80-е гг.) основными техническими средствами, применяемыми для механизированной обработки бухгалтерской информации, считались электронные фактурные или электронные фактурно-бухгалтерские автоматы, агрегированные перфовыводом, выводом на гибкие магнитные диски (дискеты) или кассетные магнитные ленты. Последнее обстоятельство позволяло одновременно обрабатывать счетные записи и формировать копировальные счетные записи на перфоносителе (картах или ленте) или на магнитном носителе (дискете, магнитной ленте), предназначенные для расчета сводных показателей бухгалтерского учета. Например, при расчете показателей по заработной плате отдельных работников формируются показатели по видам оплат, категориям работающих, по кодам производственных затрат, по участкам, цехам, предприятию в целом и т.д. Кроме того, показатели по заработной плате участвуют в автоматизированном формировании счетных записей по учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции. На многих предприятиях для обработки бухгалтерских данных широко применялись ЭВМ малой мощности (СМ ЭВМ) и средней мощности (ЕС ЭВМ), оснащенные удаленными логическими терминалами для ввода данных в вычислительную систему.
Со второй половины 80-х гг. началась эпоха проблемно-ориентированных персональных ЭВМ. Их применение позволило автоматизировать процесс обработки счетных записей от этапа их ввода в ЭВМ до формирования результатов различного уровня. При этом особое внимание уделяется логико-арифметическому контролю показателей входящей информации, что значительно повысило качество бухгалтерских расчетов, снизило их трудоемкость. Следует заметить, что в роли оператора персонального компьютера выступает бухгалтер.
2.6 Роль учетных регистров в бухгалтерском учете
Информация, необходимая для отражения на счетах бухгалтерского учета, содержащаяся в принятых к учету первичных документах, обязательно накапливается и систематизируется. Учетная информация регистрируется или вручную, или с использованием средств автоматизации. С этой целью применяются учетные регистры
8-09-2015, 15:51