Іноземний досвід ведення бухгалтерського обліку

Іноземний досвід ведення бухгалтерського обліку

1. Баланс (balance sheet)

Баланс є однієї з основних форм звітності, що дає подання про фінансовий стан підприємства. Порядок розташування статей і ступінь їхньої деталізації в різних країнах різні. Як приклад ми розглянемо американську практику, коли в активі статті розташовуються по ступені убування ліквідності, а в пасиві - по ступені зменшення терміновості платежу. Підкреслимо, що певної форми балансу в США не існує, і пропонована модель носить узагальнюючий характер. При розборі облікових проблем, пов'язаних з конкретними статтями, ми будемо по можливості проводити порівняння з міжнародними стандартами й практикою Великобританії, якщо вони істотно розрізняються. Однак у цілому трактування й підхід до визначень досить близькі.

В американському балансі актив складається із двох більших розділів:

Поточні йди оборотні активи

Необоротні активи

Під активами маються на увазі засоби компанії, які їй належать або на які вона має право використання, а також ті, які мають можливу майбутню цінність.

До складу оборотних активів включаються кошти, легкореалізовані цінні папери (короткострокові фінансові інвестиції), дебіторська заборгованість, запаси й предоплачені витрати (витрати майбутніх періодів, які повинні бути списані на витрати протягом року з дати складання балансу).

Необоротні активи містять у собі довгострокові інвестиції, основні засоби, нематеріальні активи й відкладені витрати (витрати майбутніх періодів, які повинні бути списані на витрати протягом декількох облікових періодів).

Під оборотними активами розуміються засоби, які передбачається перетворити в гроші, спожити, використати або продати протягом одного року починаючи з дати складання балансу або операційного циклу, якщо він більше тривалий. Міжнародні й англійські стандарти обмежуються визначенням "протягом одного року", не специфізуя операційний цикл.

Розглянемо докладніше статті, що становлять оборотні або поточні активи.

2. Кошти

Кошти компанії можна розділити на дві категорії: кошти в касі і кошти в банку. У балансі всі кошти компанії звичайно показуються одним рядком. Це пов'язане з тим, що компанії воліють тримати якнайменше готівки на руках, і основним платіжним засобом є чеки. Готівка, що тримається в сейфі, використається в основному для дрібних платежів і називається "дрібна каса". До коштів відносяться монети, банкноти, валюта, і депозитні рахунки в банках, на використання яких немає ніяких обмежень. Якщо використання коштів обмежене, то вони, як правило, класифікуються як інвестиції. Крім того, до коштів ставляться:

- банківські перекладні векселі - - переказний вексель, виданий банком на банк;

- грошові перекази - чеки, виписані банком одержувачеві платежу замість отриманих від кого-небудь коштів;

- чеки, підписані касиром банку - чек, виписаний касиром банку на цей же банк, тобто зобов'язання банку;

- чеки, засвідчені банком - чек з підписом банку про гарантії платежу;

- персональні чеки - чеки, видані фізичними особами;

- ощадні рахунки.

Кошти відбиваються у звітності по оголошеній або фактичній вартості . Банківські овердрафти виключаються зі складу коштів й у звітності показуються як короткострокові зобов'язання. Інформація про так званих компенсаційні залишки (сума грошей, що компанія зобов'язана тримати на рахунку в банку як гарантія оплати послуг банку і яку вона не має права використати) обов'язково повинна бути розкрита в примітках до фінансової звітності.

Основні проблеми, зв'язані з грошовими засобами- це проблеми не облікові, а управлінські: організація контролю за схоронністю й використанням коштів, поділ обов'язків таким чином, щоб крадіжка грошей була неможлива без змови декількох осіб, планування надходжень і виплат коштів і т.д.

Серед облікових проблем можна виділити проблему класифікації коштів, процес вивірки виписок з банківського рахунку й облік дрібної каси на підприємстві.

Існує ряд активів, які схожі на кошти, однак класифікуються інакше. Нижче наведена таблиця класифікації коштів, еквівалентів коштів (часто відбиваються у звітності разом з коштами зі специфікацією в примітках) і не грошових статей.

Вивірка виписки з банківського рахунку звичайно виробляється один раз на місяць. Така процедура необхідна, оскільки залишок по рахунку "Кошти", відповідно до бухгалтерських записів, звичайно не збігається із залишком по банківській виписці. Причини такого розходження полягають у наступному:

1) деякі операції, що пройшли в облікових записах компанії, можуть ще не пройти в облікових записах банку, наприклад видані чеки (чеки, видані й відбиті в облікових регістрах компанії, але не пред'явлені до оплати в банк), депозити в шляху (відправлені в банк, але не отримані вчасно, або прийняті банком, але не знайшли відбиття в записах банку при підготовці виписки з рахунку);

2) деякі банківські операції ще не знайшли відбиття в бухгалтерських записах компанії, наприклад збір за обслуговування, чеки, по яких не можуть бути отримані гроші, зароблені відсотки, - чеки інших підприємств або фізичних осіб, отримані компанією й передані нею в банк, оплата по яких не змогла бути отримана, коли банк пред'явив їх до оплати банку підприємства (фізичної особи), що виписали чек. Банк змінює залишок по рахунку компанії й повертає їй такий чек, щоб вона сама спробувала одержати по ньому гроші. Відповідно на момент виписки з рахунку такий чек ще нс пройшов у бухгалтерських записах компанії.

Таблиця "Класифікація коштів, еквівалентів коштів і негрошових статей ‘

Процес вивірки складається із двох етапів. Перший містить у собі коректування залишку коштів, відповідно до банківської виписки. До нього додаються депозити в шляху (одночасно проводиться перевірка коректувань минулого місяця) і віднімаються видані, але не пред'явлені до оплати чеки (одночасно проводиться перевірка виданих чеків, які були оплачені банком). Отримана сума являє собою скоректований залишок коштів. Другий етап - це коректування залишку, відповідно до облікових записів, і відбиття в обліку відповідних проводок. Із сальдо рахунку коштів (відповідно до облікових записів) віднімаються всі дебетові меморандуми й додаються всі кредитові меморандуми з наступним відбиттям у Журналі операцій і на рахунках. Наприклад, на рахунках повинні бути відбиті наступні пророблені банком операції:

1) банк нарахував відсотки на залишок по рахунку:

Д Кошти До Доход у вигляді відсотків

2) банк від імені компанії одержав гроші за векселем, включаючи відсотки:

• Звичайно будь-яке відрахування з рахунку оформляється дебетовим меморандумом, будь-яке надходження - кредитовим; банк може знімати гроші з рахунку компанії, наприклад, у рахунок оплати послуг по типографській печатці чекових книжок або з доручення підприємства одержувати оплату по векселях і зараховувати отримані гроші на рахунок компанії й т.д.

Примітки до таблиці

Короткострокові свідчення - цінні папери, строк погашення яких менше року. Більш докладно розглянуті в розділі короткострокових інвестицій.

Відстрочені чеки — чеки, по яких кошти не можуть бути отримані раніше зазначеної дати, що не збігає з датою виписки.

Боргові розписки - просте підтвердження заборгованості, що зобов'язує особу, яка брала позику віддати гроші позикодавцеві і є для останнього підставою для одержання грошей (не еквівалентно векселю).

Д Кошти

До Векселя до доручення

До Доход у вигляді відсотків

3) банк зняв з рахунку належну йому плату за одержання грошей за векселем:

Д Витрати на послуги банку

До Кошти

4) банк повернув NSF-чек:

Д Рахунку до одержання

До Кошти

5) банк зняв з рахунку належну йому плату за обслуговування:

Д Витрати на послуги банку

До Кошти

Отриманий скоректований залишок повинен збігатися з виправленим залишком з банківської виписки.

Цікава система ведення дрібної каси . У компанії звичайно існують регулярні витрати, сума яких невелика, тому виписувати чеки досить незручно (покупка поштових марок, оплата таксі, дрібні збори й т.п.). Для цих цілей безпосередньо на підприємстві тримається деяка сума готівки, за які відповідає матеріально відповідальну особу. Установлюється фіксований розмір "фонду дрібної каси", що періодично відшкодовується (наприклад, один раз у тиждень) на точну суму витраченого, що приводить його знову до встановленої фіксованої величини. При видачі готівки виписується ваучер, на якому вказуються дата, сума й призначення витрат. В ідеалі залишок наявних, і загальна вартість ваучерів повинні в сумі становити фіксовану величину фонду дрібної каси. Якщо при поповненні дрібної каси виявляються невеликі розбіжності, то вони відбиваються на рахунку "Недолік / надлишок коштів". При дебетовому сальдо цього рахунку наприкінці звітного періоду воно включається до складу загальних операційних витрат, при кредитовому в інші доходи.

Відповідно до американської практики, операції із дрібною касою відбиваються в обліку в такий спосіб:

1) утворення фонду дрібної каси (одержання готівки з банку):

Д Дрібна каса

До Кошти

2) видача грошей із дрібної каси, оформлена ваучерами:

Не відбивається

3) поповнення дрібної каси:

Д Рахунку відповідних витрат

Д/До Недолік/надлишок коштів (якщо виявлено)

До Кошти

Таким чином, рахунок дрібної каси дебетується один раз, у момент утворення, і в наступних проводках не бере участь.

У Великобританії операції із дрібною касою враховуються трохи інакше. У момент видачі готівки із дрібної каси робляться записи по дебету рахунків відповідних витрат і кредиту рахунку дрібної каси, а при поповненні дрібної каси (на суму зроблених витрат) відповідно дебетується рахунок дрібної каси й кредитується рахунок коштів.

Ми розглянули основні проблеми, пов'язані з відбиттям в обліку найбільш ліквідного активу - коштів. Наступний по ліквідності актив, що у балансі йде безпосередньо після коштів, - це короткострокові інвестиції в легкореалізовані цінні папери. Однак для більшої наочності такі інвестиції ми будемо розглядати трохи пізніше, разом з довгостроковими інвестиціями. Тому тепер ми переходимо до обговорення облікових проблем, пов'язаних з дебіторською заборгованістю.

3. Дебіторська заборгованість (receivables; debtors)

У цьому розділі будуть розглянуті питання підходу до керування дебіторською заборгованістю в західних фірмах, загальні правила відбиття її в балансі, види дебіторської заборгованості, порядок її визнання й оцінки, а також можливості її ліквідації.

Під дебіторською заборгованістю компанії розуміються зобов'язання покупців або інших контрагентів бізнесу перед компанією, наприклад, по виплаті грошей за надання товарів або послуг. У цілому вона підрозділяється на поточну дебіторську заборгованість, що повинна бути погашена протягом одного року або операційного циклу (залежно від того, що триваліше), і непоточну заборгованість.

Ми буде розглядати поточну дебіторську заборгованість, називаючи її надалі просто дебіторською заборгованістю (оскільки саме вона представлена в першому розділі "Поточні (оборотні) активи" балансу), на прикладі американської практики.

Трактування дебіторської заборгованості на Заході в цілому відповідає прийнятої в Росії, однак російські фірми не підрозділяють дебіторську заборгованість на поточну й непоточну й мають набагато менше можливостей як у керуванні цією заборгованістю, так й у формі подання її в балансі й у способах її обліку.

4. Загальний підхід до керування дебіторською заборгованістю

Керування дебіторською заборгованістю скоріше стосується компетенції фінансового менеджера компанії. Проте розуміння стратегії відносно дебіторської заборгованості, що у середньому становить близько 1/3 величини поточних активів, і можливостей впливу на неї тісно пов'язане з обов'язками головного бухгалтера фірми.

Можна виділити п'ять основних кроків у керуванні дебіторської заборгованності:

/. Визначення умов надання кредиту при продажі товарів: його строку й системи знижок. Більш докладно це питання буде розглянутий нижче, при розборі "рахунків до одержання".

2. Визначення гарантій, під якими надається кредит. Найпростіший спосіб продажу товарів — це так званий відкритий рахунок , коли відповідно до укладеного контракту покупцеві виставляється рахунок. Який їм зізнається. У балансі така дебіторська заборгованість поєднується в рядок "рахунку до одержання".

Це американське визначення поточної дебіторської заборгованості як частини поточних активів. Міжнародні стандарти припускають обмеження "протягом одного року". Тут же відзначимо, що довгострокові векселі до одержання, відповідно до стандартів США, також класифікуються як поточна дебіторська заборгованість, оскільки вважаються високоліквідними.

Більше складний, але більше надійний спосіб — одержання письмового зобов'язання клієнта заплатити гроші, тобто векселя. Векселя бувають звичайні , коли покупець у писемній формі визнає свою заборгованість і зобов'язується заплатити певну суму на певний термін, і перекладні, називані іноді комерційними . Комерційні векселі широко використаються в міжнародній торгівлі, і суть їх полягає в наступному. Це приписання, що пише продавець, що вимагає, щоб покупець (або його агент) сплатив певну суму грошей на певний термін.

Коли потрібна негайна оплата по пред'явленню, то виписується пред'явницький переказний вексель , якщо ні, те переказний вексель на строк , що акцептується або покупцем, або його банком.

Існують також такі механізми, як безвідкличний акредитив , часто використовуваний у США й заснований на відносинах не тільки продавця й покупця, але і їхніх банків; умовний продаж , широко розповсюджена в Європі, коли право власності залишається за продавцем до часу оплати товару, і ін.

3. Визначення надійності покупця або ймовірності оплати отриманих їм від фірми товарів. Виконанню цього завдання можуть допомогти широко розповсюджені рейтинги (наприклад, рейтинг агентства), аналіз опублікованої фінансової звітності потенційного покупця, конструювання індексів ризику й т.д.

4. Визначення суми кредиту, надаваного кожному конкретному покупцеві. У цьому випадку, як правило, робляться розрахунки, засновані на ймовірності оплати покупцем товару, імовірності повторення замовлень, чистої наведеної вартості вигід і збитків, одержуваних від оплати (несплати) товару.

5. Визначення політики "збору" дебіторської заборгованості. Це питання нижче буде розглянутий докладніше. Тут же відзначимо, що за певну плату компанія може передати право на одержання грошей по дебіторській заборгованості спеціалізованій фірмі, що займається стягненням дебіторської заборгованості. Така фірма може або забезпечувати збір, страхування й фінансування дебіторської заборгованості, або надавати допомогу в стягненні простроченої дебіторської заборгованості й страхуванні сумнівних боргів. Ці операції відомі як факторні операції, або факторинг , а спеціалізовані фірми — як факторні (факторингові) . Крім даного шляху, існує можливість одержання кредитної страховки при необхідності "захисту" від безнадійних боргів.

Ці п'ять кроків взаємозалежні. Наприклад, фірма може пропонувати більше вигідні умови продажу, якщо вона проводить тверду політику відбору покупців, або давати кредит високорисковим клієнтам при наявності надійного механізму стягнення дебіторської заборгованості.

Таким чином, розробивши загальний підхід до керування дебіторською заборгованістю, компанія намагається його дотримуватися.

Наступний великий блок проблем, які їй має бути вирішувати, - способи обліку й відбиття дебіторської заборгованості у фінансовій звітності.

5. Загальні правила відбиття дебіторської заборгованості в балансі

Все вищесказане ставилося до дебіторської заборгованості, пов'язаної з нормальною діяльністю компанії по реалізації товарів. Така дебіторська заборгованість відома як trade receivables. Вона підрозділяється на дві більші групи: рахунку до одержання і векселя до одержання . Дебіторська заборгованість, не пов'язана з реалізаційною діяльністю, виникає в результаті ряду інших операцій. Прикладами дебіторської заборгованості, не пов'язаної з діяльністю по реалізації товарів, можуть служити аванси службовцям або філіям компанії, депозити для покриття потенційного збитку або збитку, депозити як гарантія платежу, дивіденди й відсотки до одержання, претензії (вимоги) до урядових організацій по поверненню податків і т.д.

Звичайно дебіторська заборгованість у балансі представлена по перерахованим вище групах (видам):

- рахунку до одержання (заборгованість по рахунках);

- векселя до одержання;

- дебіторська заборгованість, не пов'язана з реалізаційної діяльністю (як правило, у силу специфіки статей з детальною розшифровкою).

Відзначимо ще раз, що рішення про порядок розташування різних видів дебіторської заборгованості в балансі й ступені деталізації цих статей приймає сама компанія, і відповідно в різних компаній склад і структура дебіторської заборгованості в балансі будуть різні на відміну від російського балансу, що жорстко регламентує форму подання цієї статті.

Однак існують загальні правила класифікації дебіторської заборгованості в балансі. Зокрема, у США Положення про стандарти фінансового обліку вимагають дотримувати наступних правил:

1) виділення різних типів дебіторської заборгованості, що належить підприємству, якщо це істотно (зверніть увагу, як у конкретній ситуації застосовується принцип істотності);

2) забезпечення правильного розташування оцінних (коригувальних) статей поруч із відповідними статтями дебіторської заборгованості;

3) дотримання того, що дебіторська заборгованість, представлена в розділі "Поточні активи", буде перетворена в гроші протягом одного року або операційного циклу (залежно від того, що триваліше);

4) розкриття будь-яких непередбачених збитків, які пов'язані з існуючою дебіторською заборгованістю;

5) розкриття будь-якої дебіторської заборгованості, право на яку передано або віддано в заставу як забезпечення;

6) розкриття всіх значних концентрацій ризику, пов'язаних з дебіторською заборгованістю (коли дебіторська заборгованість має загальні характеристики, які можуть вплинути на її погашення, наприклад дебіторська заборгованість компанії однієї галузі або одного району).

Таким чином, ці правила регламентують кількість й якість інформації про дебіторську заборгованість, що повинна втримуватися у фінансовій звітності в інтересах користувачів.

Розглянемо більш докладно найбільш значні види дебіторської заборгованості: рахунку до одержання й векселя до одержання.

6. Рахунок до одержання (accounts receivable)

Рахунок до одержання (дебіторська заборгованість по рахунках) - це вид дебіторської заборгованості, що виникає при продажі товарів по "відкритому рахунку", без письмового зобов'язання покупця оплатити рахунок. При нормальних умовах гроші по рахунку повинні бути отримані протягом 30-60 днів, і дебіторська заборгованість існує в результаті подання короткострокового кредиту


8-09-2015, 11:20